Развитие бухгалтерского учёта в постсоветской России

Становление постсоветского учёта началось ещё в СССР. Перестройка, начатая в 1985 году, не только привела к крушению советского строя, но и привнесла в экономическую практику сначала частный капитал под видом кооперативного движения, затем капитал иностранный, и, как следствие, формировались предприятия с различными формами собственности. В деятельности организаций появились новые операции: эмиссия ценных бумаг, вексельное обращение, распределение прибыли между собственниками и инвесторами, экспортно-импортные, валютные операции и т.д. Допуск иностранного капитала в форме совместных предприятий обусловил необходимость введения аудита, который впервые был разрешён постановлениями Совета министров СССР от 13.01.1987 г. № 48 и 49.

Изменения в советскую систему учёта были внесены письмами Министерства финансов СССР от 27.02.1987 г. и 03.05.1988 г. Первое из них вводило в учёт уставного фонда в разрезе участников совместных предприятий (понятия уставного капитала ещё не было); второе – учёт нематериальных активов. Принципиальные отличия заключались в отказе от советских правил учёта и радикальном изменении корреспонденции счетов. Изменения были внесены письмом Министерства финансов СССР от 06.06.1990 г. № 74. Новые правила, введённые сначала только для совместных предприятий, вскоре были распространены на акционерные общества, а затем и на все предприятия. Они предусматривали возврат к досоветскому учёту основных средств (без обязательного включения в состав основного капитала), отказ от раздельного учёта износа и амортизации и отдельного баланса капитальных вложений, специальные счета для учёта векселей. Учёт реализации переводился на метод начисления: проданной считалась отгруженная, переданная покупателю продукция, а не оплаченная им.

Можно сказать, что в России в 1992 году произошла учётная революция: учёт в явном и неявном виде принял принципы англо-американской бухгалтерии. В 1992 году постановлением Верховного Совета РФ от 23.10.1992 г. была утверждена государственная программа перехода России на международные стандарты учёта и статистики, которая реализована по многим направлениям.

С 01.01.1992 г. в учёте стал применяться новый План счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности. Необходимость его принятия объяснялась переходом российского учёта на МСФО. План счетов, утверждённый в 1991 году, составлялся при участии Межправительственной рабочей группы экспертов по международным стандартам учёта и отчётности ООН и нашёл применение в большинстве бывших республик, входивших в состав СССР. Этот План счетов сохранял прежнюю систему кодирования, но включал совершенно новые счета для российской практики учёта: 04 «Нематериальные активы», 82 «Оценочные резервы»; появились счета, предназначенные для учёта лизинговых операций; изменилось назначение многих счетов; сократился объём пояснений к отдельным счетам. Из Плана счетов исключался счёт амортизационного фонда, для начисления амортизации стал использоваться счёт износа, вскоре переименованный в амортизацию; для долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений предусматривался учёт по отдельным счетам.

План счетов 1991 года был направлен на фискальные интересы и исчерпал себя, поэтому приказом МФ РФ от 31.10.2000 г. № 94н был утверждён новый План счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций, действующий в настоящее время. Принятие нового Плана счетов объяснялось прошедшими рыночными реформами и необходимостью уже не перехода, а только сближения с международными стандартами финансовой отчётности (МСФО). В структуру Плана счетов были внесены небольшие изменения в нумерацию счетов, распределение их по разделам. Новый План предполагал сократить номенклатуру счетов: были исключены счета авансов, долгосрочных финансовых вложений, счета по учёту малоценных и быстроизнашивающихся предметов и их износа. Сделано это было на том основании, что МСФО не предусматривает данной категории активов.

Последний План счетов почти за десять лет своего существования претерпел некоторые изменения. В него введено два новых для российского учёта счёта: 09 «Отложенные налоговые активы», 77 «Отложенные налоговые обязательства»; исключено понятие операционных и внереализационных доходов и расходов, все доходы и расходы, которые не связаны с основной деятельностью стали называться прочими.

В 1993 году на практике стала применяться учётная политика, понятие которой было впервые отражено в Положении о бухгалтерском учёте и отчётности в Российской Федерации, утверждённом в 1992 году приказом Министерства финансов РФ № 10. Учётная политика позволила каждой организации выбрать наиболее подходящий вариант учёта отдельных объектов, форму и организацию бухгалтерского учёта. В 1994 году был утверждён первый национальный российский стандарт по бухгалтерскому учёту Положение по бухгалтерскому учёту «Учётная политика предприятия» (ПБУ 1/94). В настоящее время он переработан, называется «Учётная политика организации» (ПБУ 1/2008), утверждён приказом МФ РФ от 06.10.2008 г. № 106н и вступил в силу в новой редакции с 01.01.2009 г.

Система ПБУ значительно расширила круг объектов учёта, в него стали включаться условные факты хозяйственной деятельности, оценочные резервы; в пояснительной записке к бухгалтерской отчётности стали помещаться сведения по сегментам, информация о прекращаемой деятельности, о связанных сторонах. Положениями по бухгалтерскому учёту введён новый ранее не применявшийся порядок учёта государственной помощи и безвозмездно полученных активов, совместной деятельности, расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы.

Необходимость реформирования бухгалтерского учёта и отчётности в России была обусловлена рядом объективных факторов. Отчётность, составленная по разным правилам, даёт разные показатели себестоимости, финансовых результатов и т.д. Трансформация (преобразование финансовой отчётности, составленной по российским правилам, в отчётность, составленную в соответствии с МСФО), представлялась трудоёмким и дорогостоящим процессом, поэтому Правительством РФ был предпринят ряд мер по реформированию системы бухгалтерского учёта и отчётности. Постановлением Правительства РФ от 07.11.1997 г. № 1404 было утверждено Положение о Межведомственной комиссии по реформированию бухгалтерского учёта и финансовой отчётности (МВК), которая определила порядок применения МСФО при разработке нормативных актов и практике составления финансовой отчётности организациями в Российской Федерации. В настоящее время МВК прекратила своё существование.

Постановлением Правительства РФ от 06.03.1998 г. № 283 утверждена Программа реформирования бухгалтерского учёта в соответствии с МСФО, согласно которой за два года необходимо было сформировать 22 положения по бухгалтерскому учёту. Однако разработка ПБУ потребовала значительно большего времени. В реальности только к 2010 году было разработано 22 положения по бухгалтерскому учёту. Последними из них приняты положения по бухгалтерскому учёту «Изменение оценочных значений» (ПБУ 21/2008), утверждённое приказом МФ РФ от 06.10.2008 г. № 106н и «Исправление ошибок в бухгалтерском учёте и отчётности» (ПБУ 22/2010), утверждённое приказом МФ РФ от 28.06.2010 г. № 63н. Многие положения по бухгалтерскому учёту были неоднократно переработаны и изданы в новой редакции.

С 1993 года бухгалтерскую отчётность в России начали составлять в нетто-показателях, то есть основные средства, нематериальные активы стали отражать в балансе по остаточной стоимости. Если в балансе 1993 года ещё показывались регулирующие статьи, такие как «Износ основных средств», «Износ нематериальных активов», то в балансе за 1996 год эти статьи уже не показываются. С годовой бухгалтерской отчётности за 2011 год вступает в силу приказ МФ РФ от 02.07.2010 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчётности организаций», который содержит новые требования к её формированию в соответствии с МСФО.

21 ноября 1996 года впервые в истории российского учёта был принят Закон о бухгалтерском учёте, который отразил изменения, произошедшие в правовом статусе бухгалтера после ликвидации социалистической системы. Закон разрешал применение нетиповой первичной документации (при отсутствии типовой) с соблюдением определённых требований к её реквизитам, отказ от учреждения бухгалтерии на предприятии и ведение учёта либо лично руководителем, либо сторонней, специально нанятой организацией.

Значительным шагом в развитии бухгалтерского учёта и отчётности является принятие Федерального закона «О консолидированной финансовой отчётности» от 27.07.2010 г. № 208-ФЗ. Данным Законом закреплена концептуально новая норма, которая состоит в том, что консолидированная финансовая отчётность составляется в соответствии с МСФО. На территории Российской Федерации применяются МСФО и Разъяснения МСФО, принимаемые Фондом Комитета по Международным стандартам финансовой отчётности и признанные в порядке, установленном с учётом требований законодательства Российской Федерации.

Важнейшим событием в развитии учёта было создание в апреле 1997 года Института профессиональных бухгалтеров России (ИПБ России). ИПБ России формировался как негосударственная структура, объединяющая аттестованных бухгалтеров и аудиторов. В ноябре 2001 года ИПБ России был принят в действительные члены Международной федерации бухгалтеров (IFAC). В настоящее время ИПБ России переименован в Институт профессиональных бухгалтеров и аудиторов России.

В 2002 году из бухгалтерского учёта был выделен налоговый учёт. Статьёй Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующей порядок взимания налога на прибыль, были введены отличные от бухгалтерских правила учёта доходов и расходов. Возник самостоятельный учёт, который не исключает ведение специальных регистров. Парадокс заключается в том, что некоторые налоги, например, налог на имущество, продолжают взыскиваться на основе данных бухгалтерского, а не налогового учёта.

Постсоветский период развития бухгалтерского учёта начался и продолжается под знаменем реформирования учёта путём перевода его на МСФО. В этот период разработаны две концепции развития бухгалтерского учёта в России. В 1997 году Методологическим советом по бухгалтерскому учёту при МФ РФ и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров одобрена Концепция бухгалтерского учёта в рыночной экономике России. Впервые Концепция была утверждена в нашей стране не официальным органом, а общественными организациями, роль и значение которых постоянно возрастает. В 2004 году принята Концепция развития бухгалтерского учёта и отчётности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, подготовленная Л.З. Шнейдманом, автором многих трудов и разработок по учётной политике, применению МСФО. Эта Концепция была одобрена Министерством финансов РФ. Она провозгласила основные подходы к внедрению МСФО и их взаимодействию с российскими правилами учёта.