И в международной практике

Модели построения отчета о прибылях и убытках в России

Важнейшим компонентом финансовой отчетности, на­ряду с бухгалтерским балансом, является отчет о прибы­лях и убытках, который заключает в себе сведения о теку­щих финансовых результатах деятельности организации за отчетный период. Однако в отличие от бухгалтерского баланса, позволяющего получить представление о финан­совом состоянии организации на определенный момент времени, отчет о прибылях и убытках несет информацию о причинах изменений в финансовом положении органи­зации за определенный период.

Отчет о прибылях и убытках содержит сравнение сум­мы всех доходов организации от продажи товаров и услуг и других статей доходов и поступлений с суммой всех рас­ходов, понесенных организацией для поддержания ее дея­тельности за отчетный период. Результатом данного срав­нения является прибыль или убыток за период.

Для инвесторов и аналитиков отчет о прибылях и убыт­ках – во многих отношениях документ более важный, чем баланс организации, поскольку в нем содержится не за­стывшая, одномоментная, а динамическая информация о том, каких успехов достигла фирма в течение отчетного периода и за счет каких укрупненных факторов, каковы масштабы ее деятельности. Отчет о прибылях и убытках дает представление о тенденциях развития организации, ее финансовых и производственных возможностях не толь­ко в прошлом и настоящем, но и в будущем.

Для принятия эффективных управленческих решений, направленных на наращивание прибыли, необходима пол­ная, достоверная и оперативная информация.

В соответствии с Международными стандартами фи­нансовой отчетности форма отчета о прибылях и убытках жестко не регламентируется, но прибыль должна быть объяснена исчерпывающе и всеохватно, т. е. ее расчет дол­жен отражать все доходы, затраты и убытки отчетного пе­риода, за исключением корректировок, относящихся к пре­дыдущему периоду.

Можно выделить два принципиально отличающихся друг от друга подхода к составлению отчета о прибылях и убытках:

− подход с точки зрения хозяйственных операций. Дан­ный подход предполагает включение в отчет о прибы­лях и убытках информации о причинах изменений в финансовом положении организации путем перечисле­ния статей доходов и расходов в соответствии с вы­бранной классификацией. При этом допускается раз­личная степень детализации информации о доходах и расходах, представленных в соответствии с выбранной классификацией;

− подход с точки зрения изменений в капитале. Отчет о прибылях и убытках, составленный на основе данного подхода, представляет собой сравнение стоимости чис­тых активов на начало и конец отчетного периода. При этом методика определения чистых активов может быть различной (на основе первоначальной стоимости акти­вов, текущей рыночной стоимости, дисконтированной стоимости и т. д.).

Таким образом, отчет о прибылях и убытках, составленный на основе подхода с точки зре­ния изменений в капитале, позволяет получить пред­ставление об изменениях в финансовом положении орга­низации за отчетный период, однако не содержит ин­формации о причинах этих изменений. Наиболее распространенной является классификация доходов и расходов с точки зрения их участия в производ­ственном процессе, а также по типам хозяйственных опе­раций. При такой классификации выделяют: себестоимость реализации, торгово-сбытовые (коммерческие) и управлен­ческие расходы. По типам хозяйственных операций дохо­ды и расходы подразделяются на: доходы и расходы от основной деятельности и прочие доходы и расходы: дохо­ды и расходы от продолжающихся и прерванных опера­ций; обычные и чрезвычайные доходы и расходы.

Компании обладают значительной степенью свободы при выборе формата представления отчета о прибылях и убытках. На практике отчет о прибылях и убытках может быть составлен либо в форме одноступенчатого, либо мно­гоступенчатого отчета. Одноступенчатый отчет о прибылях и убытках представляет собой таблицу, состоящую из двух групп – доходы и расходы – расположенных друг под другом. При этом сумма прибыли (убытка) определяется как разность между агрегированными показателями этих двух групп. Пример одноступенчатого отчета о прибылях и убытках представлен в табл. 3.1.

Таблица 3.1

Одноступенчатая форма отчета о прибылях и убытках

Статьи	Сумма, тыс. руб.
1. Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг
2. Прочие доходы
3. Итого доходов
4. Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг
5. Коммерческие расходы
6. Управленческие расходы
7. Прочие расходы
8. Налог на прибыль
9. Итого расходов
10. Чистая прибыль (убыток)

В многоступенчатом отчете о прибылях и убытках ста­тьи доходов и расходов группируются по типам хозяйствен­ных операций с определением промежуточных результа­тов по каждому типу (табл. 3.2).

Таблица 3.2

Многоступенчатая форма отчета о прибылях и убытках

Статьи	Сумма, тыс. руб.
1. Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг
2. Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг
3. Валовая прибыль (убыток)
4. Коммерческие расходы
5. Управленческие расходы
6. Прибыль (убыток) от продаж	3292!
7. Прочие доходы
8. Прочие расходы
9. Прибыль (убыток) от прочих операций	-7720
10. Налог на прибыль
11. Чистая прибыль (убыток)

Как правило, отчет о прибылях и убытках, подготов­ленный в соответствии с МСФО многоступенчатым мето­дом, включает следующие разделы.

Раздел I, «Основная деятельность», содержит следую­щие показатели:

− доход (продажи). В рамках данной рубрики показыва­ются различные источники дохода от основной деятель­ности, а также итоги всевозможных событий, способ­ных повлиять на размер доходов (скидки, возврат про­данных изделий и т. д.);

− затраты на реализованную продукцию или предостав­ленные услуги – все прямые затраты на реализован­ные товары и/или услуги, которые признаются при реализации этих товаров и услуг и непосредственно направлены на получение дохода от реализации. Алго­ритм вычисления этих показателей может быть приве­ден в отчете или в примечаниях и сносках к нему;

− валовая прибыль (общая маржа) – разница между до­ходами от основной деятельности и прямыми расхода­ми на нее;

− затраты на сбыт (реализацию). В этой рубрике отража­ется информация о сбытовых расходах компании. Дан­ная категория затрат включает расходы на маркетинг, рекламу, заработную плату сотрудников системы сбы­та, доставку продукции потребителю, а также наклад­ные расходы, возникающие в ходе сбытовой деятель­ности;

− общие и административные затраты – расходы на уп­равление компанией и расходы общего характера, не связанные с производством конкретного товара или услуги;

− прочие затраты на основную деятельность – все осталь­ные относительно значительные затраты на основную деятельность, не вошедшие в приведенные выше кате­гории затрат;

− прибыль от основной деятельности до налогообложе­ния – разность между доходами и всеми перечислен­ными выше видами затрат.

Раздел II, «Неосновная деятельность». Данный раздел отражает итоги операций, которые, с одной стороны, являются периодически повторяющимися и обычными для компании, а с другой – не входят в ее основную деятель­ность. К таким итогам относятся доходы от получения процентных платежей или расходы на выплату процент­ных платежей, получение дивидендов на капитал компа­нии, вложенный в ее филиалы, имеющие статус самостоя­тельного юридического лица и ведущие самостоятельную отчетность. Сюда же входят прочие прибыли и убытки, всякого рода остальные затраты. Промежуточный итог пос­ле учета этого раздела, как правило, называют прибылью до налогообложения.

Раздел III, «Затраты по выплате налога на прибыль». В этом разделе учитываются налоги, взимаемые централь­ными и местными властями с прибыли, расчет которой был произведен в предыдущих разделах. После вычета этих затрат подводится итог, называемый чистой прибылью.

В отчетах многих компаний подведение итогов заканчи­вается на этом уровне, после чего рассчитывается прибыль на акцию. Однако этот раздел может и не быть последним.

Раздел IV, «Прерванные операции». При наличии дан­ного раздела в нем отражаются прибыли (в очищенном от налогов виде) или убытки, возникшие в результате прода­жи компанией части своих основных средств, составляю­щих одно из направлений ее коммерческой деятельности. То есть речь идет об уходе компании с определенного рын­ка и о прибыли или убытке от продажи обслуживавших этот рынок мощностей компании. Прибыль или убытки возникают в зависимости от превышения цены продажи над балансовой стоимостью или наоборот.

Раздел V, «Экстраординарные события», содержит отра­жение прибылей (в очищенном от налогов виде) или убыт­ков от редких и необычных хозяйственных событий.

Раздел VI, «Последствия от изменения принципов бух­галтерского учета нарастающим итогом», содержит отра­жение (в очищенном от налогов виде) последствий перехо­да от одного принципа учета к другому (например, от пря­молинейного начисления амортизации к ускоренному, от метода LIFO при учете товарно-материальных запасов к методу FIFO и т. д.).

 

Российское Положение по бухгалтерскому учету «Бух­галтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утверж­денное приказом Минфина РФ № 43н от 06.07.1999 г., пред­писывает составление многоступенчатого отчета о прибы­лях и убытках.

Классификация доходов и расходов в соответствии с ПБУ 9/99 и 10/99 и их отражение в бухгалтерском учете в РФ представлены в табл. 3.3.

Таблица 3.3

Классификация доходов и расходов организации в соответствии с российскими ПБУ

Доходы в соответствии с п. 4 ПБУ 9/99	Счета бухгал­терского учета	Расходы в соответствии сп. 4. ПБУ 10/99	Счета бухгал­терского учета
Доходы по обычным видам деятельности (п. 5, 6)		Расходы по обычным видам деятельности (п. 5-10)	20 29,-14
Прочие доходы (и. 7-11):		Прочие расходы(п. 11/5):
операционные доходы (п. 7)		операционные расходы (п. 11)
внереализационные доходы (п. 8)		внереализационные расходы (п.2)
чрезвычайные доходы (п. 9)		чрезвычайные расходы (п.13)

Доходы должны признаваться в случае, когда соблю­дены перечисленные ниже условия:

− организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

− расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены;

− сумма выручки может быть определена;

− имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Она имеется в том случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

− право собственности (т. е. совокупность прав владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) пе­решло от организации к покупателю или работа при­нята заказчиком (услуга оказана).

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете при­знается дебиторская задолженность.

Аналогично расходы признаются в учете при наличии следующих условий:

− расход осуществлен в соответствии с конкретным дого­вором, требованием нормативных актов, обычаями де­лового оборота;

− сумма расхода может быть определена;

− имеется уверенность в том, что в результате конкрет­ной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Эта уверенность имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива. Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполняется хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете признается кредитор­ская задолженность.

При выборе того или иного методологического подхода основным критерием служит полезность информации для принятия экономических решений. Финансовая отчетность должна быть максимально удобной для инвесторов, для принятия правильных управленческих решений с тем, чтобы наилучшим образом управлять капиталом, финан­совыми потоками.