Тема 2.2 Технологические основы аудита

Раздел 6. Общие понятия о формах и методах аудиторской деятельности

Раздел 5. Права, обязанности и ответственность аудитора

Раздел 4. Виды аудита

 

В мировой практике, а также в нашей стране, аудит подразделяют на – внутренний и внешний, инициативный и обязательный.

 

С точки зрения квалификационных признаков можно выделить внешний и внутренний ау­дит, обя­зательный и инициативный.

 

Внутренний аудит представляет независимую деятельность в организации по проверке и оценке ее работы в интересах руководителей. Цель внутреннего аудита - помочь сотрудни­кам организа­ции эффективно выполнять свои функции. Внутренний аудит проводят ауди­торы, работающие не­посредственно в данной фирме. В небольших организациях может и не быть штатных аудиторов. В этом случае проведение внутреннего аудита можно поручить ре­визионной комиссии или ауди­торской фирме на договорных началах.

 

Внешний аудит проводится на договорной основе аудиторскими фирмами или индивиду­альными аудиторами с целью объективной оценки достоверности бухгалтерского учета и финансовой от­четности хозяйствующего субъекта. В качестве экономических субъектов мо­гут выступать пред­приятия, кредитно-финансовые учреждения, страховые компании, инве­стиционные фонды, уни­тарные предприятия, биржи, внебюджетные фонды и др.

 

Аудит может быть инициативным (добровольным), когда он проводится по решению руково­дства предприятия (или его учредителей), или обязательным, если его проведение обус­ловлено прямым указанием в Федеральном законе. Основная цель инициативного аудита - выявить недос­татки в ведении бухгалтерского учета, составлении отчетности, в налогообложении, провести ана­лиз финансового состояния хозяйствующего объекта и помочь ему в организации учета и отчетно­сти. Цели инициативного аудита могут быть самыми различными:

- контроль за состоянием бухгалтерского учета в целом или отдельных его разделов;

- изучение финансовой отчетности;

- организация делопроизводства по бухгалтерскому учету;

- оценка применяемых средств и методов автоматизации учета;

- оценка состояния расчетов по налого­обложению и др.

 

Инициативный аудит может быть как комплексным, так и тематическим. В последнем слу­чае контролю и анализу подвергаются только отдельные разделы и участки учета. Различной может быть и глубина проверки. Наиболее трудоемка и ответственна полная и сплошная проверка дан­ных учета, начиная с первичных документов. Иное дело - проведение инвента­ризации активов и обязательств, выборочная проверка данных первичного учета или только данных, содержащихся в учетных регистрах и отчетности. Если же инициативный аудит но­сит комплексный характер, то охватывает все приведенные выше цели.

 

Методика проведения инициативного аудита не отличается от проведения обязательного ау­дита.

 

Обязательным аудитом называется аудит, проводимый по поручению государственных органов, а также в случаях, установленных законодательными актами РФ. Определены четыре критерия, согласно которым бухгалтерская отчетность экономических субъектов подлежит еже­годной ауди­торской проверке (Федеральный закон «Об аудиторской деятельности», статья 7):

1. организационно-правовая форма;

2. вид деятельности;

3. источники формирования уставного капитала;

4. финансовые показатели деятельности.

 

В соответствии с первым критерием обязательному аудиту подлежат любые открытые акционер­ные общества, независимо от числа акционеров и размера уставного капитала. Согласно второму критерию обязательные проверки ежегодно должны проводиться в банках, кредит­ных и страхо­вых организациях, товарных и фондовых биржах, инвестиционных организа­циях, внебюджетных и благотворительных фондах и некоторых других субъектах эконо­мики, перечень которых преду­смотрен законодательством.

Обязательному аудиту в соответствии с третьимкритерием подлежат экономические субъ­екты, в уставном капитале которых имеется доля иностранного инвестора.

Четвертый критерий определяет, что при наличии хотя бы одного из следующих финансо­вых по­казателей деятельности бухгалтерская отчетность всех экономических субъектов под­ле­жит обяза­тельному аудиту:

· годовой объем выручки от реализации продукции в 500 000 раз превышает МРОТ;

· сумма активов баланса в 200 000 раз превышает МРОТ.

 

Обязательный аудит должен быть только комплексным. Особую актуальность аудит имеет для ак­ционерных обществ. Во-первых, в соответствии с законодательством перед представ­лением годо­вой отчетности пользователям собственники должны привлечь для подтвержде­ния ее достоверно­сти профессионального независимого аудитора. Во-вторых, бухгалтерские (финансовые) доку­менты, включаемые в проспект следующей эмиссии и отчет по ценным бумагам, должны быть подтверждены аудиторским заключением. Кроме того, проведения аудиторской проверки в любое время могут потребовать акционеры, совокупная доля кото­рых в уставном капитале составляет 10% и более.

Уклонение экономического субъекта от проведения обязательного аудита влечет взыскание штрафа с экономического субъекта в сумме от 100 - до 500 - кратного МРОТ, а также штрафа с ру­ководителей в сумме от 50 - до 100 - кратного МРОТ на основании решения суда или ар­битраж­ного суда по искам, предъявленным прокурором, органами федерального казначей­ства, органами МНС.

 

Обязательный аудит по поручению государственных органов

 

Обязательная аудиторская проверка может проводиться на основании решения суда по вы­шеука­занным искам. Срок проведения аудита по поручению государственного органа уста­навливается по договору между государственным органом и аудитором, но не должен пре­вышать более двух месяцев.

 

Государственные органы, по поручению которых проводится проверка, обязаны обеспечить лич­ную безопасность аудиторов и их семей, также создать необходимые условия для работы

аудитора, в частности обеспечить полноту необходимой информации и документации. При отсут­ствии вышеназванных условий аудитор имеет право отказаться от проверки.

 

Оплата работы аудитора по поручению правовых органов осуществляется предварительно за счет проверяемого экономического субъекта по средним рыночным ценам на аудиторские услуги, ставка которых ежегодно утверждается Правительством РФ. При отсутствии средств у субъекта оплата производится в течение месяца за счет средств республиканского бюд­жета, с последующим возмещением на основании решения арбитражного суда за счет иму­щества несостоятельного эко­номического субъекта. При необходимости повторной проверки на тех же основаниях должен привлекаться другой аудитор. Оплата повторных проверок осуществ­ляется только за счет респуб­ликанского бюджета. Информация, выявленная в ходе проверки по поручению государственных органов, до вступления в силу приговора (реше­ния) суда (ар­битражного суда) подлежит гласности только с разрешения указанных органов.

Аудиторское заключение по результатам обязательного аудита по поручению государствен­ных органов приравнивается к заключению экспертизы, назначенной в соответствии с про­цессуальным законодательством.

Оценка системы внутреннего контроля

 

В ходе аудиторской проверки необходимо тщательно ознакомиться с внутренними документами проверяемого экономического субъекта, касающимися организации, постановки и ве­дения бухгал­терского учета. Это позволит определить, в какой мере реальное состояние дел соответствует тре­бованиям вышеперечисленных документов. В необходимых случаях для такой сверки рекоменду­ется прослеживать движение отдельных сумм от первичных доку­ментов до их вклада в отчетные документы.

Аудитор в ходе аудиторской проверки должен принимать во внимание, что система внутрен­него контроля экономического субъекта должна включать в себя надлежащую систему бух­галтерского учета, контрольную среду, отдельные средства контроля.

Под контрольной средой понимаются осведомленность и практические действия руково­дства экономического субъекта, направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля. Она включает в себя, прежде всего, стиль и основные принципы управления данным экономическим субъектом, его организационную структуру, распределе­ние ответственности и полномочий, осуществляемую руководством кадровую политику. По­мимо этого, к контрольной среде относятся порядок подготовки бухгалтерской отчетности для внешних пользователей, поря­док осуществления внутреннего управленческого учета и подготовки отчетности для внутренних целей, соответствие в целом хозяйственной деятель­ности предприятия требованиям действующего законодательства.

Руководство экономического субъекта несет ответственность за разработку и фактическое во­площение системы внутреннего контроля. Оно обязано выстроить систему внутреннего контроля в соответствии с размерами и спецификой деятельности организации, с тем, чтобы она функциони­ровала регулярно и эффективно. Всякий экономический субъект в соответ­ствии с учредительными документами или правилами внутреннего распорядка может назна­чить ревизора, создать ревизи­онную комиссию или организовать отдел «внутреннего ау­дита», которым будет передана часть функций по поддержанию системы внутреннего кон­троля.

 

Эффективная организационная структура предприятия предполагает далее оправданное раз­деле­ние ответственности и полномочий сотрудников. Она должна препятствовать попыткам тех или иных лиц нарушать требования контроля и не допускать соединения в одной персоне несовмести­мых функций. Несовместимыми считаются такие функции, сосредоточение кото­рых у одного лица может способствовать совершению случайных или умышленных ошибок и нарушений, а также затруднять обнаружение таких ошибок и нарушений.

 

Оценку системы внутреннего контроля экономического субъекта аудитор обычно проводит в три этапа. Начинает с общего знакомства с системой внутреннего контроля. Затем дается первичная оценка ее надежности. В заключение подтверждается достоверность этой оценки.

 

Общее знакомство с системой внутреннего контроля происходит следующим образом. Ауди­тор­ская организация в начале работы получает общее представление о специфике и мас­штабе дея­тельности экономического субъекта и системе его бухгалтерского учета.

 

По итогам первоначального знакомства она принимает на втором этапе решение, можно ли

ей в своей работе вообще полагаться на систему внутреннего контроля экономического субъекта, подлежащего проверке. В случае отрицательного решения она должна планировать аудит таким образом, чтобы аудиторское мнение не основывалось на доверии к этой системе. Это дела­ется в случае, когда надежность системы внутреннего контроля оценивается аудитором как низкая или когда аудитору более удобно или экономически оправдано не полагаться на эту систему.

Если же по итогам общего знакомства с системой внутреннего контроля экономического субъекта аудитор примет решение, что можно полагаться на систему внутреннего контроля, ему следует дать первичную оценку надежности системы внутреннего контроля. В ходе про­цедуры первичной оценки надежности системы внутреннего контроля аудитор проверяет на предмет надежности средств контроля бухгалтерскую и хозяйственную документацию эко­номического субъекта за весь отчетный период, а не на основе избранных частей периода.

При этом особое внимание уделяется тем периодам, когда в деятельности предприятия на­блюда­лась какая-то специфика по сравнению с деятельность, типичной для периода в целом. При этом низкая оценка надежности всей системы внутреннего контроля или отдельных средств контроля не исключает «средней» или «высокой» оценки надежности других отдель­ных средств контроля.

Если по итогам процедуры первичной оценки аудиторская организация оценила надежность всей системы внутреннего контроля и (или) отдельных средств контроля как «среднюю» или как «высокую», то она должна планировать аудиторские процедуры, исходя из этого предположения. Однако она не должна доверять данной системе абсолютно. Если же по итогам процедуры пер­вичной оценки надежность системы внутреннего контроля в целом и (или) отдельных средств контроля оценена как «низкая», аудитор обязан констатировать это и планировать аудиторские процедуры соответствующим образом.

 

Третьим этапом изучения системы внутреннего контроля является подтверждение достоверно­сти оценки системы внутреннего контроля. Аудиторская организация, принявшая по ито­гам про­цедуры первичной оценки решение о доверии системе внутреннего контроля и (или) отдельным средствам контроля, обязана в ходе аудиторской проверки осуществлять проце­дуры осуществлять процедуры подтверждения достоверности этой системы.

 

Чтобы оценить эффективность отдельных средств внутреннего контроля аудитор должен убе­диться, что контроль достигает следующих целей:

1) хозяйственные операции выполняются с одобрения руководства как в целом, так и в кон­крет­ных случаях;

2) все операции фиксируются в бухгалтерском учете в правильных суммах, на надлежащих сче­тах бухгалтерского учета, в правильном периоде времени, в соответствии с принятой в экономическом субъекте учетной политикой и обеспечивают возможность подготовки дос­товерной бухгалтерской отчетности;

3) доступ к активам возможен только с разрешения соответствующего руководства;

4) соответствие зафиксированных в бухгалтерском учете и фактически имеющихся в нали­чии ак­тивов определяется руководством с установленной периодичностью, а в случае расхо­ж­дений руководством предпринимаются надлежащие действия.

 

Аудитору следует убедиться, что в проверяемой им организации применяются такие проце­дуры внутреннего контроля, как арифметическая проверка правильности бухгалтерских за­писей, прове­дение сверок расчетов, проверка правильности документооборота и наличия разрешительных за­писей руководящего персонала, а также проведение в соответствии с установленным порядком периодических плановых и внезапных инвентаризаций кассовой наличности, бланков строгой от­четности, ценных бумаг и товарно-материальных ценностей на предмет выяснения соответствия данных бухгалтерского учета фактическому наличию.

Важно также выяснить используется ли для целей контроля информация из источников, распо­ложенных вне данного экономического субъекта, осуществляются ли меры, направлен­ные на фи­зическое ограничение доступа несанкционированных лиц к активам предприятия, к системе веде­ния документации и записей по бухгалтерским счетам. Наконец следует уста­новить, ведется ли исследование динамики хозяйственных показателей, делается ли сравнение пла­новых и сметных хозяйственных показателей с фактическими и выясняются ли причины су­щественных расхожде­ний.

 

 

 

Права и обязанности аудиторов и заказчиков аудиторских услуг определены Законом «Об аудиторской деятельности» от 7 августа 2001 г. №119-ФЗ.

Понимание аудиторами и их клиентами своих прав и обязанностей (а также противоречий между их интересами) имеет свои особенности.

 

Права аудиторов совершенно одинаковы и не зависят от того, является ли аудиторская орга­ни­зация юридическим лицом или нет.

Все аудиторы имеют право проводить проверки, оказывать услуги по постановке, восстанов­ле­нию и ведению бухгалтерского (финансового) учета, составлению деклараций о доходах и бухгал­терской (финансовой) отчетности, анализу хозяйственно-финансовой деятельности, оценке акти­вов и пассивов экономического субъекта, консультированию в вопросах финан­сового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства Российской Фе­дерации, а также проводить обучение и оказывать другие услуги по профилю своей деятель­ности. Они имеют право проверять документы финансовой отчетности, изъятым (затребо­ванным) в установленном порядке органом дознания, прокурором, следователем, судом и ар­битражным судом (в случае проведения аудитор­ской проверки по поручению государствен­ных органов).

 

Важной особенностью прав аудитора является его самостоятельность. Ее спектр достаточно ши­рок для квалифицированного выполнения своей работы. Так аудитор самостоятельно оп­ределяет формы и методы аудиторской проверки, исходя из требований нормативных актов Российской Федерации, а также конкретных условий договора с экономическим субъектом либо содержания поручения органа дознания, прокурора, следователя, суда и арбитражного суда.

Он вправе проверять у экономических субъектов в полном объеме документацию о финан­сово-хозяйственной деятельности, наличие денежных сумм, ценных бумаг, материальных ценностей, получать разъяснения по возникшим вопросам и дополнительные сведения, не­обходимые для ау­диторской проверки. По своему письменному запросу он получает всю не­обходимую для осущест­вления аудиторской проверки информацию от третьих лиц, в том числе при содействии государ­ственных органов, поручивших проверку. Аудитор имеет право привлекать на договорной основе к участию в аудиторской проверке аудиторов, работающих самостоятельно или в других аудитор­ских фирмах, а также иных специалистов. Наконец, он вправе отказаться от проведения аудитор­ской проверки в случае не предоставления прове­ряемым экономическим субъектом необходимой документации, а также в случае не обеспе­чения государственными органами, поручившими про­ведение проверки, личной безопасно­сти аудитора и членов его семьи при наличии такой необхо­димости.

 

Как и всякий субъект хозяйственной деятельности аудитор имеет право обжаловать решение об отказе в выдаче лицензии и о ее аннулировании в установленном порядке в суд или арбитражный суд. Он может также образовывать союзы, ассоциации и другие объединения для координации деятельности или защиты своих профессиональных интересов.

 

Обязанности аудиторских организаций. Первыми среди них являются неукоснительное со­блю­дение требований законодательства Российской Федерации, а также Закона РФ, регули­рующего аудиторскую деятельность.

Среди первейших обязанностей стоит и получение соответствующих лицензий на осуществле­ние аудиторской деятельности. Аудиторские организации, не имеющие прав юридиче­ского лица, обязаны пройти предварительную аттестацию на право аудиторской деятельно­сти.

Аудитору надлежит квалифицированно проводить проверки и оказывать иные аудиторские ус­луги. Он обязан при этом строго соблюдать условия конфиденциальности, не предостав­лять полу­ченные в проверке аудита сведения третьим лицам для использования их в целях предпринима­тельской деятельности.

 

Аудиторы обязаны предоставлять экономическому субъекту исчерпывающую информацию о требованиях законодательства, касающихся проведения аудиторской проверки, правах и обязан­ностях сторон, о нормативных актах, на которых основываются аудиторские замечания и выводы.

Права и обязанности аудиторов

Права аудиторов	Обязанности аудиторов
Самостоятельно определять формы и методы аудиторской проверки	Неукоснительно соблюдать требования законодательства
Проверять документацию о финансово-хозяйст-венной деятельности предприятия (проверка бухгалтерских книг, журналов, других документов)	Выполнять свои функции на основе норм и стандартов
Получение любых разъяснений и всей необходимой информации	Обеспечивать сохранность документов в ходе проверки, не разглашать их содержание.
Привлекать на договорной основе высококвалифицированных специалистов для проведения аудита	Составлять аудиторское заключение, давать рекомендации клиенту
Отказаться от проведения проверки в особых случаях

 

 

Этика аудиторов

Этика - это система норм нравственного поведения человека или какой-либо общественной или профессиональной группы.

Этические нормы аудиторской деятельности укладываются в четыре главных принципа:

- независимость;

- компетентность;

- добросовестность;

- объективность.

 

В Российском Кодексе аудиторов обобщены этические нормы профессионального поведения не­зависимых аудиторов, определены нравственные, моральные ценности, которые утвер­ждает в своей среде аудиторское сообщество, готовое защищать их от всех возможных на­рушений и пося­гательств.

 

Требования Кодекса Этики аудиторов России:

Соблюдение общепринятых моральных норм и принципов. Аудиторы придерживаются обще­человеческих моральных правил и нравственных норм в своих поступках и решениях, живут и ра­ботают по совести. Они руководствуются в своих поступках общечеловеческим правилом: «ста­райся не делать другим того, чего не хотел бы, чтобы сделали тебе». Соблюдение правил и норм общей морали, правдивость и честность в поступках и решениях, самостоятельность и объектив­ность в суждениях и выводах, непримиримость к несправедливо­сти, нарушениям моральных, нравственных и правовых норм – такова главная заповедь ауди­тора.

Соблюдение общественных интересов. Внешний аудитор всегда действует в интересах общества и всех пользователей бухгалтерской отчетности, а не одного лишь заказчика. Защи­щая интересы клиента в налоговых, судебных и иных органах власти, а также в его взаимо­отношениях с иными юридическими и физическими лицами, аудитор должен быть убежден, что защищаемые интересы возникли на законных и справедливых основаниях. Как только аудитору становится известно, что защищаемые интересы клиента возникли в нарушение за­кона либо справедливости, он отказыва­ется от их защиты.

Объективность аудитора. Главной основной для выводов, рекомендаций и заключений аудитора может быть только достаточный объем требуемой информации. При этом оказывая любые про­фессиональные услуги, аудиторы сугубо объективно рассматривают все возникающие ситуации и реальные факты, не допускают, чтобы личная предвзятость, предрассудки либо давление со сто­роны могли сказаться на объективности и точности их суждений.

Поступки аудиторов, их решения и заключения не могут зависеть от суждений или указаний дру­гих лиц. Ввиду этого аудитор избегает взаимоотношений с лицами, которые могли бы повлиять на объективность его суждений и выводов, либо немедленно прекращает их, указывая на недопусти­мость давления на него в любой форме.

 

Внимательность аудитора. При выполнении профессиональных услуг аудитор макси­мально внимательно и серьезно относится к своим обязанностям, неукоснительно соблюдает утвержден­ные аудиторские стандарты, адекватно планирует свою работу, контролирует и проверяет подчи­ненных специалистов.

 

Независимость аудитора. Аудитор отказывается от оказания профессиональных услуг, если имеются обоснованные сомнения в их независимости во всех отношениях от организации клиента и ее должностных лиц. В заключении или в другом документе, составленном в результате оказан­ных профес­сиональных услуг, аудитор сознательно и без каких-либо оговорок заявляет о своей суверен­ности в отношениях клиента.

 

Имеется множество обстоятельств, которые могут нанести ущерб независимости аудитора либо позволяют сомневаться в его фактической независимости. Таковы - возможные или ве­дущиеся су­дебные (арбитражные) дела с организацией клиента, финансовое участие ауди­тора в делах клиента в любой форме, финансовая и имущественная зависимость аудитора от клиента (совместное уча­стие в инвестициях в другие организации, кредитование, кроме банковского, и др.), косвенное фи­нансовое участие (финансовая зависимость) в организации клиента через родственников, служа­щих фирмы, через основные и дочерние организации и т.п.

 

Поводом для нарушения Этического кодекса могут стать родственные или дружеские отно­шения с директорами и высшим управляющим персоналом организации клиента, а также чрезмерное гос­теприимство последнего, получение от него товаров и услуг по существенно заниженным ценам. Свое негативное влияние может оказать участие аудитора в органах управления организации кли­ента, его основных и дочерних организаций, неосторожные ре­комендации и советы руководителей аудиторских фирм о финансовых вложениях клиента в организации, в которых они сами имеют какие-либо финансовые интересы. Нарушения мо­гут проистекать из факта прежней работы ауди­тора в организации клиента либо в его управ­ляющей организации, из принятия предложения о на­значении аудитора на руководящую и иную должность в организации клиента.

 

По вышеуказанному перечню независимость считается нарушенной, если негативные об­стоя­тельства возникли, продолжали существовать или не были прекращены в периоде, за ко­торый должны быть выполнены профессиональные аудиторские услуги.

 

Основные обстоятельства, которые могут нанести ущерб независимости аудиторской фирмы либо позволяют сомневаться в ее фактической независимости, состоят в следующем:

 

1. аудиторская организация участвует в финансово-промышленной группе, в группе кредит­ных организаций или холдинге и оказывает профессиональные аудиторские услуги орга­низациям, входящим в эту финансово-промышленную либо банковскую группу (холдинг);

2. аудиторская организация возникла на базе структурного подразделения бывшего или действую­щего министерства (комитета), при прямом или косвенном участии бывшего или действующего министерства (комитета) и оказывает услуги организациям, ранее или в на­стоящее время под­чиненным данному министерству (комитету);

3. аудиторская организация возникла при прямом или косвенном участии банков, страховых компа­ний или инвестиционных институтов и оказывает услуги организациям, акции кото­рых находятся в собственности, приобретены или приобретались вышеназванными струк­турами в период, за который аудиторская фирма должна оказать услуги.

 

В тех случаях, когда аудитор выполняет по поручению клиента другие услуги (консультиро­ва­ние, составление отчетности, ведение бухгалтерского учета и т.п.), необходимо следить, чтобы они не нарушали независимости аудитора. Независимость аудитора обеспечивается лишь в тех слу­чаях, когда консультации аудитора не перерастают в услуги по управлению организацией, когда нет ни каких причин и ситуаций, влияющих на объективность суждений аудитора, когда персонал, участвовавший в ведении бухгалтерского учета и составления от­четности, не привлекается к ауди­торской проверке организации клиента, когда ответствен­ность за содержание бухгалтерского учета и отчетности принимает на себя организация кли­ента.

 

Профессиональная компетентность аудитора.Аудиторы обеспечивают достаточный профес­сиональный уровень аудиторских услуг, необ­ходимых клиенту. Профессиональная компетент­ность аудитора основывается на общем и специальном высшем образовании, сдаче аттестацион­ных экзаменов, подтверждаемых со­ответствующими дипломами и аттестатами, а также на опыте непрерывной практической ра­боты по оказанию профессиональных аудиторских услуг совместно с другими специали­стами данного профиля и профессионального уровня.

Аудитор воздерживается от оказания профессиональных услуг, выходящих за пределы его компе­тенции, а также не соответствующих его квалификационному аттестату.

 

Конфиденциальная информация клиентов.Аудитор сохраняет в строгой тайне конфиденци­альную информацию о делах клиентов, полученную при оказании профессиональных услуг, без ограничения во времени и независимо от продолжения или прекращения непосредственных отно­шений с ними. Разглашение конфи­денциальной информации клиентов не является нарушением профессиональной этики, если это сделано с разрешения клиента.

 

Налоговые отношения.При оказании профессиональных услуг по налогообложению аудитор руководствуется инте­ресами клиента. При этом он строго соблюдает налоговое законодательство, не способствует фальсификации в целях уклонения клиента от уплаты налогов и обмана налоговой службы.

О выявленных в ходе обязательного аудита фактах нарушения налогового законодательства, ошибках в расчетах и уплате налогов аудитор в письменной форме сообщает администрации кли­ента и ревизионной комиссии акционерного общества и предупреждает их о возможных последст­виях и путях исправления нарушений и ошибок.

 

Ответственность аудиторской фирмы.Ответственность аудиторской фирмы и аудитора возни­кает вследствие нарушения принятых на себя по договору об аудите обязательств. Статья 401 ГК РФ указывает общие основания ответственности за нарушение обязательств по любому заключен­ному договору. Там указывается, что лицо, не исполнившее обязательства либо исполнившее его ненадлежащим образом, несет ответственность при наличии вины (умысла или неосторожности). Исключение составляют случаи, когда законом или договором предусмотрены иные основания ответст­венности. Лицо признается невиновным, если по характеру обязательств оно приняло все меры для его надлежащего исполнения.

 

Кроме общих условий ответственности, предусмотренных за невыполнение любого дого­вора, в российском законодательстве существуют и нормы, относящиеся непосредственно к договорам об аудиторской деятельности. Так, в соответствии с Федеральным законом о ау­диторской деятельно­сти аудиторские фирмы и аудиторы несут в установленном порядке от­ветственность за нарушение законодательства РФ при осуществлении аудиторской деятель­ности. Имущественные споры эко­номических субъектов и аудиторов разрешаются судом общей юрисдикции, арбитражным или третейским судом.

За неквалифицированное проведение аудиторской проверки, приведшей к убыткам для государ­ства или для экономического субъекта, с аудиторской фирмы могут быть взысканы на основании решения суда или арбитражного суда по иску, предъявляемому органом, выдавшем лицензию, по­несенные убытки в полном объеме, расходы на проведение перепроверки, штраф, зачисляемый в доход республиканского бюджета РФ в сумме от 100- до 300-кратного МРОТ.

При этом в рассмотрении дела по указанному иску не могут участвовать судьи, принимавшие

ранее решение о проведении аудиторской проверки данной аудиторской фирме.

 

За нарушение этических норм аудиторской деятельности могут быть аннулированы лицен­зии на осуществление аудиторской деятельности выдавшими их органами. Подобная санк­ция использу­ется в случае представления учредителями аудиторской фирмы недостоверных сведений для ее получения. Такое же наказание применяется, если фирма занималась дея­тельностью, не преду­смотренной выданной ей лицензией. Аналогично обстоит дело при предоставлении аудиторской фирмой полученных ею в ходе аудита сведений третьим лицам без разрешения собственника (ру­ководителя) хозяйствующего субъекта за исключением слу­чаев, предусмотренных законодатель­ством РФ. То же самое последует в случае умышлен­ного сокрытия аудиторской фирмой обстоя­тельств, исключающих возможность проведения аудиторской проверки экономического субъекта и неоднократного неквалифицированного проведения аудиторских проверок или оказания ауди­торских услуг.

 

В Уголовном кодексе РФ также предусмотрена ответственность аудиторов. Согласно статье 202 использование «частным аудитором своих полномочий вопреки задачам своей деятель­ности и в целях извлечения выгод и преимуществ для себя или других лиц, либо нанесения вреда другим лицам, если это деяние причинило существенный вред правам и законным ин­тересам граждан или организаций либо охраняемым законом интересам общества или государства, - наказывается штрафом в размере от пятисот до восьмисот МРОТ или в размере з/платы или иного дохода осуж­денного за период от пяти до восьми месяцев, либо арестом на срок от трех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до трех лет с лишением права зани­мать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет.

 

 

 

Выделим основные положения, на которые необходимо обратить внимание:

1. нормативная база для проведения аудита;

2. предметная область проведения проверок;

3. методика проверки разделов учета и работ, подлежащих аудиту;

1. особенности проведения аудита в условиях использования клиентом вычислительной тех­ники для ведения учета.

 

Нормативная база

Подразделяется на внешнюю и внутреннюю.

 

Внешняя нормативная база- соответствующие законы, положения, методические материалы по учету и отчетности, налогообложению и аудиторские правила (стандарты). Они необходимы ау­дитору, чтобы выявить соответствие ведения учета и составления отчетности, проведе­ния анализа, составления заключения. При наличии у аудитора современных персональных ЭВМ можно ис­пользовать различные информационно-справочные системы, значительно об­легчающие работу аудитора, ускоряющие процесс проведения проверок.

 

Внутренняя нормативная база - это учетная политика субъекта, различные методические и ин­струкционные материалы по организации учета на конкретном предприятии.

 

Предметная область проведения проверок

 

Она включает учредительные и другие общие документы предприятия, в том числе и учет­ную по­литику, документы по всем счетам и разделам бухгалтерского учета и отчетность.

Изучая учредительные и другие общие документы заказчика, можно получить сведения о пред­приятии, его деятельности, особенностях технологии и организации производства. Ана­лиз учет­ной политики позволяет выявить общие сведения об организации учета в методиче­ском, техниче­ском и организационных аспектах, провести экспресс-анализ ведения бухгал­терского учета у кли­ента.

 

Центральное место в проведении проверок занимает аудит учета по всем разделам и счетам и бух­галтерской отчетности.

 

Известно, что план счетов для предприятий, включенных в сферу общего аудита, содержит девять разделов, а также забалансовые счета. Из общей массы счетов в отдельный комплекс можно выде­лить «Расчеты по оплате труда» (счет 70).

Виды работ, подлежащие аудиту:

1. Учредительные и другие общие документы предприятия:

- устав предприятия;

- лицензия по видам деятельности;

- структура предприятия;

- приказы, распоряжения;

- штатное расписание;

- прочие документы.

2. Учетная политика предприятия

3. Основные средства и нематериальные активы :

- аналитический и синтетический учет основных средств;

- начисление износа по основным фондам;

- переоценка основных средств;

- учет капитальных вложений основных средств;

- учет аренды основных средств;

- и т.д.

4. Производственные запасы:

- аналитический учет движения материальных запасов на складах предприятия;

- списание материальных ценностей на затраты производства;

- списание недостач, потерь и хищений материальных ценностей;

- сводный учет материальных ценностей.

 

5. Расчеты по оплате труда:

- учет рабочего времени сотрудников;

- учет начислений по рабочим сдельщикам;

- аналитический учет по оплате труда сотрудников;

- аналитический учет удержаний;

- синтетический учет расчетов по сч.70;

- расчеты по начислению платежей в бюджет и внебюджетные фонды.

 

6. Затраты на производство :

- выявление и распределение прямых расходов;

- учет и распределение косвенных расходов;

- учет потерь в производстве;

- учет незавершенного производства;

- сводный учет затрат на производство;

- калькулирование себестоимости продукции.

 

7. Готовая продукция, товары и реализация:

- учет выпуска готовой и движения продукции на складах;

- учет отгруженной продукции и реализованной продукции;

- Учет коммерческих расходов.

8. Денежные средства.

9. Расчеты (с поставщиками, покупателями, бюджетом, внебюджетными фондами, по социаль­ному страхованию и обеспечению, подотчетными лицами, персоналом по прочим операциям, разными дебиторами и кредиторами, учредителями).

10. Финансовые результаты и использование прибыли.

11. Капиталы и резервы.

12. Кредиты и финансирование.

13. Учет по забалансовым счетам.

14. Бухгалтерская отчетность.

 

Методика проверки

 

Одним из наиболее эффективных путей решения проблемы является выработка четкой мето­дики проверки каждого раздела или участка бухгалтерского учета. Задача состоит в том, чтобы на ста­дии планирования проверки определить состав контрольных процедур, но сами процедуры должны быть уже разработаны. При проведении проверки достаточно запросить у клиента опре­деленный набор документов и учетных регистров и, следуя заранее описанной процедуре, осуще­ствлять проверку.

Методики по различным разделам учета должны разрабатываться по единой схеме. Для проверки каждого раздела бухгалтерского учета составляется методика, которая должна вклю­чать в себя:

1. Перечень основных нормативных документов;

2. Описание альтернативных учетных решений, выбор которых предоставлен экономиче­скому субъекту Законом о бухгалтерском учете, Положением о бухгалтерском учете и от­четности, от­ражаемых в учетной политике;

3. Первичные документы по разделу учета;

4. Регистры синтетического и аналитического учета и отчетность;

5. Классификатор возможных нарушений;

6. Вопросник аудитора для составления программы проверки;

7. Методы сбора аудиторских доказательств, применяемые при проверке;

8. Описание контрольных процедур.

 

Перечень основных нормативных документов включает законы, положения по бухгал­тер­скому учету, методические указания, инструкции ГНС и др., которыми должен руково­дство­ваться ауди­тор при проверке соответствующего раздела учета.

 

Описание альтернативных учетных решений, выбор которых предоставлен экономиче­скому субъекту, предполагает описание различных вариантов таких решений, что позволит аудитору при необходимости сравнить их с вариантом, применяемым клиентом, и выпол­нить необходимый ана­лиз или дать рекомендации по улучшению ведения учета.

Перечень первичных документов приводится по каждому разделу учета, что позволяет ауди­тору сделать вывод о состоянии этапа регистрации в первичном учете (применяются ли типовые формы первичных документов, как оформлены документы и др.).

Регистры аналитического и синтетического учета и отчетности представляют их описа­ние для соответствующих форм счетоводства (журнально-ордерный, мемориально-ордер­ный, журнальной формы, журнал-главная, упрощенной и др.).

Наличие перечня регистров позволяет аудитору определить их соответствие у клиента общепри­нятым и при необходимости сделать соответствующие рекомендации.

Отчетность должна включать соответствующие формы (баланс по ф.№1, отчет о финансовых ре­зультатах по ф. №2 и др.)

 

Классификатор возможных нарушений содержит наиболее часто встречающиеся нарушения по соответствующим разделам учета. Так, например, для аудиторской проверки кассо­вых операций можно предположить следующую классификацию нарушений: прямое хище­ние, присвоение по­ступивших денежных средств, излишнее списание денег по кассе и др.

 

Вопросник аудитора для составления программы проверки содержит необходимые во­просы, которые необходимо включить в план проверки. Эти вопросы направлены на выявле­ние возмож­ных нарушений в организации учета, оформлении документов, дополнении от­четности, внутрен­него контроля. Вопросники целесообразно составлять в виде таблиц с ва­риантами ответов и вы­водов.

 

Методы сбора аудиторских доказательств, применяемые при проверке, являются типовыми. Используются восемь основных методов:

1. наблюдение за инвентаризацией или участие в ней;

2. наблюдение за выполнением хозяйственных или бухгалтерских операций;

3. устный опрос;

4. получение письменных подтверждений;

5. проверка документов, полученных клиентом от третьих лиц;

6. проверка документов клиента;

7. проверка арифметических расчетов;

8. проведение анализа.

 

Описание контрольных процедур для выявления возможных нарушений или злоупотреб­лений по соответствующему разделу учета.

Все процедуры строятся по единой схеме и включают в себя:

1. наименование контрольной процедуры;

2. цель проведения контрольной процедуры;

3. перечень средств (первичные документы, регистры аналитического и синтетического учета кли­ента, нормы, нормативы и различная справочная информация), необходимых для выполнения процедуры;

4. описание техники исполнения процедуры;

5. описание формы представления результатов проведенной процедуры ведущему аудитору.

 

Все процедуры снабжены классификационными номерами, позволяющими делать ссылки на них в программе аудиторской проверки у конкретного клиента. Классификационный номер содержит название раздела бухгалтерского учета и три цифровых знака. Классификацион­ный номер стро­ится по серийно-порядковой системе:

первый знак - номер нарушения по классификации нарушений;

второй знак - номер разновидности нарушения;

третий знак - порядковый номер контрольной процедуры для выявления данного наруше­ния.

 

Особенности проведения аудита в условиях использования клиентом ЭВМ для веде­ния учета.

 

Компьютерная обработка данных (КОД) имеет место в случаях, когда компьютеры любого типа, класса. Поколения ( за исключением калькуляторов) используются в процессе обра­ботки учетной информации клиента независимо от следующих условий:

1) компьютер используется клиентом самостоятельно или по договору с третьей стороной;

2) компьютер используется клиентом для обработки экономической информации во всех аспек­тах хозяйственной деятельности и ее учета или только автоматизации обработки ин­формации по отдельным фактам хозяйственной жизни, отдельным участкам учета в виде автоматизированных рабочих мест (АРМ) бухгалтера.

 

При проведении аудита в условиях КОД аудитор должен иметь представление о техниче­ском, программном и математическом обеспечении компьютеров, а также систем обработки экономиче­ской информации. Если у аудитора нет специальных знаний, то ему следует либо отказаться от проведения аудита у данного клиента, либо использовать работу эксперта в области информаци­онных технологий.

Аудитор должен определить, какое влияние на организацию и проведение аудита оказывают ус­ловия использования системы компьютерной обработки данных у клиента, в том числе на изуче­ние системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, на оценку рисков, связан­ных с прове­дением аудита.

В случае использования работы эксперта для оценки применяемой клиентом системы КОД ауди­тор должен планировать, регулировать и контролировать работу эксперта, сохраняя при этом гла­венствующее положение.

Основной задачей эксперта является оказание помощи аудитору при проведении проверки: извле­чение из компьютера необходимых данных для проверки, проверка алгоритмов расче­тов и другие функции, необходимость которых определена договором.

 

Эксперт, привлекаемый к оценке применяемой клиентом системы КОД, должен удовлетво­рять следующим требованиям:

1. иметь высшее или среднее специальное образование в области вычислительной техники, инфор­мационных технологий, систем обработки информации;

2. иметь стаж работы в данной области не менее одного года из последних трех лет;

3. быть независимым;

4. соблюдать условия конфиденциальности, а также не использовать информацию, получен­ную в ходе выполнения работ по договору с аудитором в коммерческих или иных целях;

 

Аудитор должен получить и оформить в виде соответствующего документа следующую ин­форма­цию о среде КОД клиента:

1. организация обработки учетных данных у клиента;

2. ВЦ или наличие компьютеров в бухгалтерии;

3. количество компьютеров;

4. передача данных с использованием каналов связи (сеть), через магнитные носители (дис­кеты и т.п.) или ввод с клавиатуры обобщенных данных;

5. используемое клиентом техническое обеспечение КОД (в виде графической схемы);

6. используемое клиентом программное обеспечение КОД (характеристика - кем разрабо­тано, ко­гда внедрено, частота и метод обновления в соответствии с изменениями дейст­вующего зако­нодательства;

7. разделы и участки учета, функционирующие в среде КОД;

8. применяемая форма бухгалтерского учета;

9. решение по архивированию и хранению данных;

10. организационное решение КОД (ведется клиентом самостоятельно или по договору с третьей стороной);

11. возможность компьютерной системы гибко реагировать на изменения хозяйственного, налого­вого или иного законодательства с точки зрения настройки программного обеспе­чения;

12. возможность формирования отчетности(внешней, внутренней);

13. возможность осуществления аналитических процедур;

14. планируемое внедрение новых компьютерных систем;

15. квалификация бухгалтерского персонала в области КОД.

 

Работа бухгалтерского персонала клиента в среде КОД оказывает влияние на профессио­нальный риск аудитора.

 

Риск аудитора повышается в том случае, если

1. компьютеризованная среда децентрализована;

2. существует географическая разбросанность компьютерных установок;

3. уровень знаний бухгалтерского персонала в области информационных технологий недоста­то­чен;

4. внутренний контроль за функционированием системы КОД отсутствует;

5. отсутствуют необходимые меры по ограничению несанкционированного доступа в сис­тему КОД;

 

Риск аудитора снижается в случае, если

1. бухгалтерские операции правильно запрограммированы;

2. существует возможность углубить некоторые виды контроля благодаря программному обес­пече­нию, специально разработанному для аудитора;

3. существует специальный контроль программного обеспечения;

4. системы автоматизированного учета являются лицензированными;

5. информационная политика экономического субъекта определяется его высшим руководст­вом;

6. все подразделения, филиалы и другие обособленные подразделения, дочерние общества рабо­тают в единой среде КОД, применяют единое программное обеспечение;

7. информационная политика руководства согласована с пользователями системы КОД;

8. имеется долгосрочный план развития системы КОД экономического субъекта.

 

Организация информационной базы внутри компьютера должна обеспечить сохранность ин­формации, ее архивирование, кодирование и декодирование информации, использование систем ограничения доступа к ней. Актуальность данных обеспечивается регламентирова­нием источни­ков и потребителей информации, периодичностью и условиями ее обновления и использования.

Внешняя отчетность, если она печатается непосредственно на печатающем устройстве ком­пью­тера, должна соответствовать типовым формам и при необходимости в соответствии с измене­ниями в законодательстве в нее могут вноситься изменения.

При использовании для проведения аудиторских процедур данных в распечатанном виде, подго­товленных в системе КОД клиента, аудитор может сохранить видимые следы изучения фактов хо­зяйственной жизни. В случае работы аудитора в системе КОД клиента (без вывода данных на пе­чать) видимые следы сбора аудиторских доказательств будут отсутствовать.

В условиях использования клиентом системы КОД повышается эффективность и достовер­ность такой аудиторской процедуры, как проверка арифметических расчетов клиента.

Аудитор также должен быть уверен в том, что алгоритм расчетов, запрограммированный в сис­теме КОД, соответствует общепринятым правилам (стандартам) ведения бухгалтерского учета и другим действующим нормам законодательства.

 

При выполнении аудита следует обращать внимание на следующие факторы:

1. необходимость сверки регистров учета, формируемых системой КОД, с данными первич­ного учета. Наличие системы КОД не освобождает клиента от обязанности документиро­вать факты хозяйственной жизни;

2. наличие несанкционированных изменений программного обеспечения. Изменения, вноси­мые в программное обеспечение клиентом в связи с изменением хозяйственного или на­логового зако­нодательства, должны быть документированы, согласованы, одобрены и проверены разработ­чиком программного обеспечения;

3. ввод данных в систему КОД может быть выполнен с оформлением или без оформления первич­ных документов.

 

Аудитор не должен принуждать клиента к применению системы КОД, известной аудитору, а также в случае, когда аудитор является непосредственным или опосредованным дилером органи­зации - разработчика систем КОД.

Рекомендация аудитора в части использования той или иной системы КОД возможна только в случае, когда аудитор оказывает клиенту сопутствующую аудиту услугу по организации системы КОД по его просьбе.

Аудитор не может настаивать на внесении изменений в организацию КОД в случае, если это расходится с его представлениями об организации КОД.

Аудитору следует обратить внимание на сам процесс проведения проверки и используемые при этом технические средства. В настоящее время аудит в России проводится преимущест­венно вручную или, в лучшем случае, с использованием компьютеров, используемых для арифметиче­ских подсчетов. Однако в передовых аудиторских фирмах России применяются цивилизованные компьютерные технологии работы.

 

Аудиторы могут успешно применять персональные ЭВМ для контроля основных алгоритмов рас­четов, составления отчетности, правильности отнесения затрат, использования основных норма­тивных материалов по учету и налогообложению.

 

 

Экономический субъект, подлежащий обязательному аудиту, а также имеющий желание прове­рить достоверность отчетности, правильность ведения учета, адекватность системы внутреннего контроля по собственной инициативе, должен известить аудиторскую фирму, избранную им, о желании воспользоваться ее услугами в форме письма.

 

Анализ показал, что наиболее распространенным является выбор клиентом аудитора по ре­комен­дации третьего лица. Стороны (аудитор и клиент) должны устроить и размер оплаты услуг, и время проведения проверки, и возможность оказания всех видов аудиторских услуг в комплексе.

 

Потенциальный клиент направляет в аудиторскую фирму письмо - приглашение о проведе­нии ау­диторской проверки. В письме должно быть указано полное наименование предпри­ятия, его ос­новные характеристики (дата и номер государственной регистрации, состав уч­редителей и участ­ников, юридический и фактический адреса, размер уставного капитала, виды деятельности и др.)

 

Получив письмо с предложением о проведении аудита аудитору следует дать ответ на него – письмо-обязательство о согласии на проведение аудита (см. приложение «Письмо-обязательство»).

 

Письмо-согласие документально подтверждает согласие аудитора с условиями, предложен­ными клиентом, понимание аудитором поставленной перед ним задачи на проведение ау­дита, степени ответственности перед клиентом.

 

Письмо-обязательство, посланное аудиторской фирмой своему клиенту до начала проверки, помо­гает избежать недоразумений и конфликтов на заключительной стадии аудиторской проверки - при формировании окончательного мнения аудитора о достоверности отчетности клиента и со­ставлении аудиторского заключения, в принятии решения руководства клиента о внесении или не внесении исправлений в отчетность.

 

Основное содержание письма составляют:

1. описание объектов аудита (бухгалтерского учета, системы внутреннего контроля, финансовой отчетности);

2. определение границ аудита, включая ссылки на действующие нормативные документы, законода­тельство и рекомендации профессиональных аудиторских объединений, прави­лам ко­торых следует аудиторская фирма;

3. перечень видов аудиторских заключений, описание составных частей аудиторского заключе­ния;

4. определение риска не выявления существенных неточностей или ошибок в учете из-за несовер­шенства системы внутреннего контроля клиента;

5. обеспечение беспрепятственного доступа ко всем учетным и иным документам и информации, имеющей значение для аудита;

6. обеспечение помощи со стороны сотрудников проверяемого экономического субъекта;

7. обязательство аудитора по соблюдению коммерческой тайны.

 

Жесткие рекомендации по составлению письма-обязательства аудитора перед клиентом отсутст­вуют, а содержание письма определяется прежде всего запросами клиента, его финансовым со­стоянием, степенью взаимного доверия между аудитором и клиентом. Но обязатель­ными можно считать следующие указания:

1. о цели аудиторской проверки состояния бухгалтерского учета, системы внутреннего кон­троля, бухгалтерской отчетности;

2. об ответственности руководства экономического субъекта за достоверность финансовой и про­чей документации, отчетности, представленной для проверки;

3. о законодательных актах и нормативных документах, используемых аудитором в ходе про­верки;

4. о форме отчетности аудитора по результатам проведенной работы;

5. о возможности не обнаружения при аудите отдельных ошибок в бухгалтерском учете и от­четно­сти.

 

По желанию аудитор может включить в текст письма краткий план проведения аудита, просьбу о предоставлении необходимых разъяснений в письменной и устной форме от со­трудников и руко­водства экономического субъекта, условия дополнительного вознагражде­ния услуг аудитора в случае возникновения обстоятельств и дополнительных работ, просьбу в подтверждении клиентом получения от аудиторской фирмы письма-обязательства.

 

Правоотношения, возникающие между сторонами при оказании аудиторских услуг, сущест­венно отличаются от правоотношений по поводу иных гражданско-правовых договоров, на­пример, дого­воров подряда.

 

Взаимоотношения между клиентом и аудитором регулируются договором и в тех случаях, когда аудиторская проверка проводится по поручению государственных органов (см. пример оформления договора «Договор»).

 

Подготовка договора начинается после предварительного ознакомления с деятельностью экономического субъекта и принятия решения о возможности оказания аудиторских услуг. Этап подготовки договора включает в себя определение трудоемкости стоимости и сроков проведения аудита, потребности в привлечении консультантов и экспертов.

 

Договор на оказание аудиторских услуг может носить разовый характер. В случае повторного соглашения об оказании аудиторских услуг условия договора могут пересматриваться и должны оформляться в письменном виде.

 

Текст договора должен в обязательном порядке содержать пункты, раскрывающие следующие аспекты:

1. предмет договора на оказание аудиторских услуг;
2. условия оказания аудиторских услуг;
3. права и обязанности аудиторской организации;
4. права и обязанности экономического субъекта;
5. ответственность сторон и порядок разрешения споров;
6. стоимость аудиторских услуг и порядок оплаты

 

Специфика предприятия, объем и сложность работы по его проверке каждый раз требует оп­реде­ления четкой последовательности шагов при проведении аудита и правильного распре­деления обязанностей между аудиторами, если проверку проводят несколько специалистов.

 

С этой целью руководителем бригады аудиторов составляется программа проверки, в кото­рой ука­зываются:

1. цель аудита;

2. основные участки работы предприятия и разделы учета, подлежащие проверке;

3. характер проверки (сплошная, выборочная, визуальная и т.д.);

4. закрепление обязанностей за членами бригады;

5. предполагаемая продолжительность проверки и сроки ее начала и окончания.

 

1. Формирование цели аудита имеет важное значение потому, что она сразу знакомит кли­ента с тем, за чем аудитор пришел на предприятие и какую пользу может принести прово­димая про­верка. Поэтому следует подробно указать, что аудитор ставит своей задачей не сбор отрица­тельных фактов, не накопление компроментирующего материала, а выявление недочетов в бух­галтерской и вообще экономической работе и внесение конкретных пред­ложений по устране­нию имеющихся недостатков и недопущению их в дальнейшем.

2. Далее в программе проверки указываются те участки работы, которые будут исследованы в ходе аудита. Необходимо:

а) отметить наиболее важные участки, имеющие определенное значение для финансово-хозяйственной деятельности предприятия и для формирования ее результатов;

б) указать, что другие участки финансово-хозяйственной работы предприятия, будучи

важными и полезными, решающего влияния на результаты деятельности не оказывают.

3. По каждому проверяемому участку следует определить характер проверки - сплошной (кас­со­вые, банковские документы, авансовые отчеты, расчеты с учредителями) и выбо­рочной (пер­вичная документация по з/плате, производственным запасам, расчетам.

4. Продолжительность аудиторской проверки может быть различной, однако практика показы­вает, что двухнедельная интенсивная работа приносит не менее точные и полные результаты, нежели растянутая во времени на долгие недели.

 

Для того, чтобы иметь основания для выводов по основным направлениям аудиторской про­верки, аудитор должен собрать соответствующие доказательства.

Информация, собранная и проанализированная аудитором в ходе проверки, служит обосно­ва­нием выводов аудитора и называется аудиторским доказательством.

Для сбора доказательств аудитором могут быть применены различные процедуры. Процеду­рой будем называть определенный метод доказательств как неотъемлемую часть соответст­вующего технологического процесса. Для того, чтобы отличить их от процедур, присущих иным профес­сиям, будем называть применяемые аудиторами в своей практике процедуры аудиторскими про­цедурами.

 

Собирая аудиторские доказательства, аудитор использует достаточно ограниченное число методов их получения.

Основные методы получения аудиторских доказательств следующие:

1. Наблюдение или участие в инвентаризации;

2. Наблюдение за выполнением хозяйственных или бухгалтерских операций;

3. Устный опрос;

4. Получение письменных подтверждений;

5. Проверка документов, полученных клиентом от третьих лиц;

6. Проверка документов, подготовленных на предприятии клиента;

7. Проверка арифметических расчетов;

8. Анализ.

 

Но метод как таковой не дает никакой информации для выводов, если не знать - какие именно арифметические расчеты необходимо проверять, а какие - нет; в инвентаризации ка­ких активов и каких обязательств следует поучаствовать; лично от каких третьих лиц сле­дует получить пись­менные подтверждения; какие именно документы следует подвергнуть анализу. Искусство ауди­тора и состоит в том, чтобы четко знать:

1. как должен быть правильно поставлен бухгалтерский учет и налажена система внутрен­него кон­троля;

2. какие отклонения (нарушения, ошибки, заблуждения) возможны в организации учета и кон­троля;

3. какой или какие из перечисленных методов следует применить для выявления каждого из возмож­ных нарушений;

4. к каким именно объектам контроля (документам, активам, обязательствам, субъектам, юри­диче­ским лицам и т.д.) следует применять тот или иной метод.

 

Наблюдение или участие в инвентаризации

 

С точки зрения технологии аудиторского дела инвентаризацию можно рассматривать как ме­тод получения наиболее ценных и достоверных доказательств о реальности и точности ста­тей актива баланса, фактов совершения хозяйственных операций.

Участие в инвентаризации активов клиента или наблюдение за ее проведением позволяет сделать определенные выводы по всем трем направлениям аудиторской проверки.

Например, если на проверяемом предприятии в течение ряда лет не проводились инвентари­за­ции активов (при составлении годовой бухгалтерской отчетности, при смене материально-ответ­ственных лиц и т.д.), аудитор имеет основание для вывода об отсутствии у клиента внутреннего контроля за сохранностью активов, а также о нарушении установленного по­рядка ведения бухгал­терского учета и подготовки бухгалтерской отчетности.

 

В том случае, когда при проведении инвентаризации основных средств выясняется, что один из цехов проверяемого предприятия занят иным хозяйствующим субъектом (признаков тому может быть несколько - висит вывеска с наименованием другого предприятия, выпускается продукция, не соответствующая профилю проверяемого предприятия), а в составе доходов от внереализаци­онных операций нет статьи «доходы от аренды», речь идет о «скрытой аренде» и уклонении от уп­латы налогов. Аудитор может сделать вывод о нарушении клиен­том законодательства при совер­шении финансово-хозяйственных операций.

 

Наблюдение за выполнением хозяйственных или бухгалтерских операций

 

Эта процедура несложна, но также важна для оценки системы внутреннего контроля и орга­низа­ции бухгалтерского учета на проверяемом предприятии. Аудиторская проверка - это ра­бота не только с документами и отчетностью, которую аудитору предстоит подтвердить. Это еще и работа с сотрудниками проверяемого предприятия, так как именно они создают эти документы, вклады­вая в этот процесс свои мысли, навыки и опыт. Поэтому иногда бывает достаточно понаблюдать за тем, как производится в бухгалтерском учете оформление той или иной хозяйственной операции, для того чтобы достаточно точно оценить как состояние внутреннего контроля, так и соблюдение порядка ведения бухгалтерского учета.