Методика аудиторской проверки учета расчетов с поставщиками и подрядчиками.

Цельюаудиторской проверки учета расчетов с поставщиками и подрядчиками является установление соответствия совершенных операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками действующему законодательству и формирование мнения о достоверности показателей бухгалтерской отчетности, отражающих состояние данных обязательств, а так же соответствие применяемой методики учета нормативным документам.

В ходе аудита учета расчетов с поставщиками и подрядчиками решаются следующие задачи:

- изучение документальной обоснованности произведенных операций;

- проверка подлинности первичных документов и правильности их оформления;

- проверка договоров поставки продукции и других хозяйственных договоров на оказанные предприятию услуги, выполненные работы;

- контроль отражения в учете неотфактурованных поставок;

- подтверждение своевременность расчетов и реальности числящейся дебиторской и кредиторской задолженности;

- проверка полноты оприходования товарно-материальных ценностей;

- оценка соблюдения сроков, на которые выдаются доверенности на получение материально-производственных запасов и наличие отчетов по ним.

- подтверждение правильности и правомерности отражения на счетах учета сумм НДС, выделенных в счетах поставщиков;

- проверка полноты и правильности отражения расчетов с поставщиками и подрядчиками на счетах бухгалтерского учета в учетных регистрах;

- изучение претензий поставщикам и подрядчикам в случае несоответствия цен и тарифов, обусловленных договорами; несоответствие качества стандартам или техническим условиям, за брак и простои, возникшие по вине поставщиков или подрядчиков;

- проверка правильности отражения по соответствующим статьям баланса сумм дебиторской и кредиторской задолженности.

Основные этапы аудиторской проверки расчетов с поставщиками и подрядчиками:

1 этап. Оценка правильности оформления заключенных хозяйственных договоров.

2 этап. Проверка реальности дебиторской и кредиторской задолженности.

3 этап. Проверка подлинности первичных документов и правильности

их оформления.

4 этап. Проверка наличия и отражения в учете неотфактурованных

поставок.

5 этап. Проверка полноты оприходования материальных ценностей.

6 этап. Проверка соблюдения сроков, на которые выдаются доверенности

на получение материально-производственных запасов.

7 этап. Проверка правильности и правомерности отражение на счетах учета сумм НДС, выделенных в счетах поставщиков.

8 этап. Проверка претензий поставщикам и подрядчикам.

9 этап. Проверка правильности ведения синтетического и аналитического учета расчетов с поставщиками и подрядчиками.

Более детальные аудиторские процедуры проверки учета расчетов с поставщиками и подрядчиками отражены в программе аудита представленной в таблице 25.

На первом этапеаудиторской проверки аудитор изучает формы расчетов с поставщиками и осуществляет правовую оценку договоров с позиций действующего законодательства.

Аудитору необходимо провести анализ системы расчётов с поставщиками. По данным Главной книги устанавливается, какие формы расчётов с поставщиками применяются в организации (корреспонденция с дебетом счёта 60):безналичные (кредит сч.51), наличные (кредит сч.50), взаиморасчет (кредит сч.62)

Если расчёты с поставщиками осуществляются безналичным путём, с применением платёжных поручений и в договорах на поставку товаров определено, что поставка товаров осуществляется только после получения на расчётный счёт поставщика суммы аванса, то для учета суммы авансов используется отдельный субсчёте к счёту 60 "Расчёты с поставщиками и подрядчиками ".

Договоры являются основной для возникновения взаимоотношений между контрагентами, они определяют правовой режим расчетных взаимоотношений с поставщиками и подрядчиками по поставкам материальных ресурсов, а также по выполненным работам и оказанным услугам.

Соответственно аудитор должен проверить наличие хозяйственных договоров. Для выполнения этой аудиторской процедуры аудитору необходимо в регистре аналитического учета просмотреть обороты по сч.60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (используется оборотно-сальдовая ведомостью по сч.60) выбрать наименования поставщиков, с которыми организация осуществляла расчеты в течение проверяемого периода. Затем сопоставить их с имеющимися хозяйственными договорами, выписывая названия поставленных материально-производственных запасов и услуг, наименование поставщика, вид договора, его номер и дату.

Существует ряд правовых форм поступления на предприятие товарно-материальных ценностей, работ, услуг, среди которых можно выделить основные: договор купли-продажи, договор поставки, договор мены, договор подряда, договор совместной деятельности, трастовый договор.

Каждый из этих договоров обладает своими особенностями, преимуществами и недостатками, и поэтому роль правовой оценки заключаемых хозяйственных договоров и особенно анализа договоров с точки зрения налогообложения в ходе аудита очень велика. Аудитор должен тщательно проверить правильность их оформления, проанализировать содержание этих договоров и определить законность (или незаконность) проведенных по ним операций в соответствии с законодательством.

Договоры должны отвечать требованиям Гражданского Кодекса РФ и содержать все необходимые обязательные реквизиты.

Например, договор поставки рассматривается Гражданским кодексом РФ как вид договора купли-продажи, имеющий свои особенности. По договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (ст.506 ГК РФ)

В соответствии с п.3 ст.455 ГК РФ условия договора купли - продажи о товаре считается согласованным, если договор позволяет определить наименование и количество товара, т.е. согласован предмет договора. Обязательно должны быть определены номенклатура (ассортимент), количество и качество продукции, сроки поставки, цена. Все эти условия могут быть отрегулированы как сразу в договоре, так и позже путём заключения дополнительных соглашений к договору. Можно включать и дополнительные требования (по используемым материалам, ходу работ и т.п.). Так же в статье 161 ГК РФ определено, что сделки, совершаемые между юридическими лицами (т.е. договора), "должны совершаться в простой письменной форме", а в статье 162 ГК РФ определены последствия несоблюдения простой письменной формы сделки: "несоблюдение простой письменной формы сделки лишает стороны права в случае спора ссылаться в подтверждение сделки и её условий на свидетельские показания, но не лишает их права приводить письменные и другие доказательства". Т.е. несоблюдение простой письменной формы сделки не влечёт за собой её недействительность, а усложняет положение сторон в случае возникновения между ними споров.

Гарантийные сроки на продукцию устанавливаются в стандартных и технических условиях. Поставляемая продукция подлежит маркировке в соответствии с требованиями стандартов или технических условий. Стороны вправе предусмотреть в договоре требования к маркировке, не установленные стандартами и техническими условиями.

Нормативными документами рекомендуется к договору на поставку продукции составлять два приложения: 1) спецификация на поставку продукции, в которой оговаривается вид, количество, цена и срок поставки продукции, и 2) протокол согласования договорной цены, в котором зафиксирована договорная цена, согласованная двумя сторонами. К существенным условиям договора относятся условия о предмете договора, количестве и качестве товара, срока поставки и цене. Также важно указать в договоре, каким образом осуществляется доставка товара до покупателя, плательщика транспортных расходов, штрафные санкции за нарушение обстоятельств по договору любой из сторон. Придерживаясь данной формы договора поставки, предприятие может избежать негативных последствий в случае невыполнения сторонами (покупателем и поставщиком) обязательств по договору.

В договорах должны быть оговорены штрафные санкции, как за нарушение договорных обязательств поставщиком, так и покупателем. Например, покупатель уплачивает поставщику, в случае полного или частичного отказа от продукции, в размере, определённом в договоре (не предусмотрено ГК РФ, но действует принцип свободы договора ст.421). Поставщик уплачивает неустойку покупателю при нарушении сроков поставки по собственной вине (с.395 ГК РФ).

Также важно отметить, что в ГК РФ не предусмотрена обязанность установления в договорах поставки сроков, в течение которых в пользу поставщика необходимо перечислять денежные средства, т.е. право определения данного срока остаётся за предприятием-поставщиком (принцип свободы договора). И предприятия широко используют данное право на практике - срок перечисления денежных средств составляет от 5 до 20 банковских дней.

Сделки, осуществляемые сторонами умышленно без соблюдения установленной ГК РФ формы, не в полном объеме или не своевременно, считаются ничтожными (недействительными).

 

Вторым этапомпроведения аудиторской проверки расчётов с поставщиками и подрядчиками является проверка своевременности расчетов и реальности числящейся дебиторской и кредиторской задолженности (инвентаризация (взаимная сверка) расчётов). Это одна из важнейших процедур аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками.

В качестве источников информации используются: аналитические регистры бухгалтерского учёта, ответы поставщиков на запросы, акты сверок расчётов, все виды хозяйственных договоров, счет-фактура, выписка банка, платежное поручение, акт выполненных работ, товаротранспортная накладная.

Первой процедурой на данном этапе является установление наличия задолженности и причины ее образования.

Далее аудитор при необходимости может отправить запросы поставщикам на предмет существования задолженности и затем сравнить с данными, имеющимися у организации. Значительная часть предприятий, как правило, пренебрегает проведением инвентаризации расчетов с поставщиками и подрядчиками, что нарушает Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, в соответствии с которыми на предприятии ежегодно в сроки, установленные руководством организации, должна осуществляться инвентаризация расчетов с дебиторами и кредиторами. В ходе инвентаризации устанавливаются сроки возникновения задолженности, реальность ее погашения, тождественность расчетов с различными организациями, правильность и обоснованность числящейся на балансе суммы дебиторской и кредиторской задолженности, а также предъявлены ли иски на взыскание в принудительном порядке дебиторской задолженности.

Аудитор может запросить данные об остатках на счетах или данные о конкретных счетах-фактурах, если суммы в них значительны. Запросы-подтверждения или акты сверок (обычно используют именно их) могут быть оформлены на бланк предприятия. Предприятие, получившее запрос, проставляет сумму, которую оно подтверждает. Такой запрос отсылают поставщику в двух экземплярах, один из которых возвращается аудитору.

Результаты инвентаризации расчетов должны быть оформлены акты. В акте следует перечислить наименование проинвентаризованных счетов и указать сумму выявленной несогласованной дебиторской и кредиторской задолженности, по которой истекли сроки исковой давности.

По указанным видам задолженности к акту инвентаризации расчетов должна быть приложена справка, в которой приводятся наименования и адреса дебиторов и кредиторов, сумма задолженности, за что числится задолженность, с какого времени и на основании каких документов.

Далее аудитор проверяет реальность списания дебиторской задолженности за счет сомнительных долгов. Аудиторская процедура заключается в просмотре записей в учетных регистрах, касающихся списания дебиторской задолженности за счет резервов по сомнительным долгам или за счет прибыли (если создание резерва не предусмотрено учетной политикой клиента). Аудитор должен соотнести эти записи с договорами, в которых указаны сроки погашения дебиторской задолженности, и с заключениями инвентаризационной комиссии.

На третьем этапе проверяется наличие, подлинность первичных документов и правильность их оформления на предмет соответствия составленных документов требованиям действующего законодательства. Основываясь на ин­формации, полученной в ходе изучения договоров, аудитор проверяет оформление первичных учетных документов (счетов на оплату, товарных накладных, актов выполненных работ, услуг, счетов-фактур, товарно-транспортных накладных, расчетно-платежных документов) на предмет наличия всех необходимых реквизитов, соответствия данным, указанным в договоре. В ходе проверки первичных учетных документов аудитор устанавливает наличие графика документооборота, его соблюдение, проверяет организацию хранения первичных доку­ментов, доступа к ним.

Документы должны содержать необходимые реквизиты, в том числе: наименование, дату и номер документа; полные наименования и адреса контрагентов, подписи должностных лиц, печати и т.п.

Далее аудитор проверяет наличие первичных документов на поступление товарно-материальных ценностей.

Данному участку учета свойственны факторы риска, обусловленные такими причинами как отсутствие многократного контроля за первичны­ми документами на стадии их создания и проверки; сложность восста­новления отсутствующих и исправления, неправильно оформленных до­кументов; большая вероятность несвоевременного поступления подтвер­ждающих документов; отсутствие унификации значительной части пер­вичных документов, подтверждающих совершение этих операций. Таким образом, высок риск того, что первичная документация может быть не признана в качестве подтверждающей.

На четвертом этапе важным моментом является проверка расчетов по неотфакту­рованным поставкам. Если аудитор выявил отсутствие счетов-фактур на полученные товарно-материальные ценности, необхо­димо установить посредством устного опроса: были ли затребованы счета-фактуры от поставщиков или нет. Если запросы были, должен просмотреть ответы на них. При отсутствии за­просов следует про­вести сверку с таким поставщиком. При поступлении товарно-материальных ценностей, на ко­торые не получены расчетные документы (неотфактурованные поставки), необходимо проверить, не числятся ли эти посту­пившие ценности как оплаченные, но находящиеся в пути (де­биторская задолженность) или не вывезенные со складов поставщиков и не числится ли стоимость этих ценностей как дебиторская задолженность. Источниками информации будут служить счета-фактуры, договоры, приходные документы и так далее.

На пятом этапе аудитор проверяет полноту оприходования товарно-материальных ценностей, работ, услуг. Для этой цели сверяются суммы приходных товарных накладных, актов – приемки работ, услуг с суммами документов в журнале поступлений.

Необходимо сопоставить данные об их количестве и стоимости по платежным документам с данными документов на их оприходование (счетов, товарно-транспортных накладных) и показателями аналитического учета, отчетов движения продуктов и материалов.

Так же аудитор выборочно просматривает приходные документы (напри­мер, приходные накладные), выписывая наименования постав­щиков товарно-материальных ценностей. Далее, просматривая папку с договорами и текущими документами, необходимо выявить наличие договоров на поставку с соответствующим по­ставщиком либо письмо-заявку на поставку ТМЦ. Затем необходимо проверить наличие счетов-фактур от поставщиков по каждой конкретной сделке. Если на предприятии ведется жур­нал регистрации счетов-фактур, целесообразно использовать его. Многие организации игнорируют составление журнала учета полученных счетов-фактур, хотя обязательное ведение этого документа предусмотрено ст. 169 НК РФ и Постановлением Правительства РФ от 02.12.00 № 914. В журнале учета должны быть отмечены все полученные счета-фактуры поставщиков, как оплаченные, так и неоплаченные счета фактуры.

На шестом этапе аудитор проверяет соблюдение сроков, на которые выдаются доверенности на получение материально-производственных запасов и своевременность отчетов по выданным доверенностям. Для этого изучается журнал регистрации выданных доверенностей.

На седьмом этапе аудитор проверяет правильность и правомерности отражение на счетах учета сумм НДС, выделенных в счетах поставщиков.

Соблюдение требований законодательства по порядку оформления и применения счетов-фактур при осуществлении расчетов с бюджетом по НДС является гарантией полноты и своевременности выполнения организациями обязанностей налогоплательщика.

При реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки (выполнения работ, оказания услуг). Эта норма закреплена в п.3 ст.168 НК РФ. При этом покупатели и продавцы товаров, работ, услуг (обязаны вести журналы учета полученных и выставленных счетов фактур, книги покупок и книги продаж в порядке, установленном Правительством РФ (п.8 ст.169 НК РФ)). Этот порядок установлен постановлением Правительства РФ от 2 12.200г. № 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость».

Наличие счета-фактуры является обязательным условием для зачета (возмещения) НДС по приобретенным материалам и ресурсам (работам, услугам).

Для правомерного зачета (возмещения) НДС счет-фактура должна быть оформлена в соответствии с требованиями, установленными п.5 и 6 ст.169 НК РФ. В противном случае этот счет-фактура не будет рассматриваться налоговыми органами в качестве основания для зачета НДС (п.2 ст.169 НК РФ). Фактически это означает, что отсутствие в счете-фактуре какого-либо реквизита из перечисленных в п.5 ст.169 НК РФ, может служить формальным поводом для отказа налогоплательщику в принятии к вычету (возмещению) суммы налога, указанной в этом счете-фактуре. Следует обратить внимание на тот факт, что наличие в счете-фактуре поставщика дополнительных граф или строк не является нарушением установленного порядка оформления счетов-фактур.

В счете-фактуре в обязательном порядке должны быть указаны (см.п.5 ст.169 НК РФ):

- порядковый номер и дата выписки счета-фактуры;

- наименование, адрес и ИНН налогоплательщика и покупателя;

- наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя;

- номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг);

- наименование поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единица измерения; количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения; цена (тариф) за единицу измерения по договору(контракту) без учета налога;

- стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) без налога;

- сумма акциза по подакцизным товарам;

- налоговая ставка;

- сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), определяемая исходя из применяемых налоговых ставок;

- стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога;

- страна происхождения товаров;

- номер грузовой таможенной декларации.

Надлежащим образом оформленный счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации-поставщика (может заверяться печатью, но этот реквизит не обязательный). Согласно п.6 ст.169 НК РФ счета-фактуры могут подписываться и иными должностными лицами, уполномоченными на то в соответствии с приказом по организации. Факсимильная копия счета-фактуры не может служить основанием для зачета (возмещения) сумм "входного" НДС по приобретенным товарам (работам, услугам).

Официальным подтверждением подлинности счета-фактуры является оригинальные подписи должностных лиц организации-продавца.

На основе сделанной выборки счетов-фактур необходимо проверить полноту и правильность отражения счетов-фактур поставщиков в журнале полученных счетов-фактур.

Далее аудитор проверяет правильность исчисления НДС. В качестве метода сбора аудиторских доказательств по проверки правильности выделения поставщиками сумм НДС используем проверку арифметических расчетов, т.е. сделаем перерасчет сумм налога на добавленную стоимость.

На восьмом этапе аудитор проверяет правильность оформления и своевременности предъявления претензий поставщикам и подрядчикам.

При оприходовании товарно-материальных ценностей, выполненных работ и оказанных услуг могут быть выявлены расхождения по качеству и количеству с характеристиками и количеством, указанными в документах поставщика. В таких случаях составляют акт о выявленной недостаче. На сумму недостачи продукции предприятие-получатель предъявляет отправителю (поставщику) претензию. На неудовлетворенные претензии должен быть предъявлен иск поставщику, железной дороге или пароходству. Зачастую арбитражный суд отказывает в удовлетворении этих исков из-за несвоевременности их предъявления, отсутствия соответствующих доказательств.

Далее проверяется своевременность предъявленных претензий поставщикам по качеству и количеству ТМЦ. Для этого необходимо сверить даты составления актов о разногласиях с датами предъявления претензий. Срок предъявления претензий не должен превышать срок установленный в договоре.

Для этого сверяются данные реестра возвратов, с актами разногласий, составленными бухгалтером по учету ТМЦ (подписанными кладовщиком) на предмет сопоставления дат приходных документов и, оформленных на их основании, возвратов товара, работ, услуг и срок предъявленной претензии.

Если претензия была предъявлена, аудитор выясняет, нет ли случаев предъявления претензий с истечением срока исковой давности. На основании копий документов, приложенных к исковым заявлениям, аудитор определяет, доказательными ли являются предъявляемые поставщикам претензии.

Далее необходимо проверить соответствие цен на ТМЦ согласно имеющимся договорам. Для этого необходимо сопоставить цену в счетах-фактурах данными, указанными в договорах на поставку.

На девятом этапе аудитор проверяет правильность ведения синтетического и аналитического учета расчетов с поставщиками и подрядчиками.

При проведении этой процедуры производиться сверка следующих регистров бухгалтерского учета и отчетности:

1. Журнал регистрации полученных счетов-фактур. Общая сумма за налоговый период по учтенным счетам-фактурам должна соответствовать общей сумме кредитовых оборотов за тот же период по сч.60.

2. Главная книга. Сумма по аналитическим данным к сч. 60 по каждому поставщику должна соответствовать общей сумме, отраженной по сч.60 в Главной книге. Так же общая сумма записей по по сч.60 должна соответствовать данным Бухгалтерского баланса по стр.621 (за минусом оборотов по сч.76) и стр. 245.