Методы распределения косвенных затрат

Косвенные затраты - это такие затраты, которые возникают по отношению ко всему производству в целом, поэтому возникает проблема распределения этих затрат между видами продукции. Косвенные затраты называются косвенными, потому что они включаются в себестоимость продукции косвенными методами (пропорционально какой-либо базе распределения). Различают несколько баз распределения:

1) пропорционально материальным затратам (как правило, таким образом распределяются транспортные расходы на доставку сырья и материалов).

2) пропорционально основной заработной плате основных производственных рабочих. Данный метод на промышленных предприятиях является самым распространенным. Например, таким образом распределяются цеховые расходы, расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, общезаводские расходы;

3) пропорционально производственной себестоимости. Таким образом распределяются внепроизводственные расходы.

Данные три метода в той или иной мере используются на всех предприятиях. Данные методы очень простые, информация для их использования может быть получена из данных традиционного бухгалтерского учета. Однако такой подход дает искаженное представление о финансовом результате и не отражает реального возникновения накладных расходов. Любой из методов предполагает списание большей части накладных расходов на те изделия, где база распределения больше. Для примера рассмотрим два вида продукции:

- первый вид - это трудоемкая продукция, где значительный удельный вес занимают ручные работы, следовательно, затраты на оплату труда будут высокие;

- второе - это капиталоемкая продукция, при производстве которой используется большое количество оборудования, а затраты на оплату труда будут меньше.

Однако если в качестве базы распределения будет использоваться основная заработная плата основных производственных рабочих, то бόльшая часть накладных расходов будет списана на трудоемкое изделие, хотя бόльшая часть накладных расходов фактически возникла по второму изделию. Данный пример говорит о том, что эти методы простые, но не точные;

4) пропорционально отработанным коэффициенто-станко-часам. Данный метод предполагает:

- учет отработанного времени каждой единицей оборудования;

- учет категории ремонтной сложности оборудования (КРС).

Произведение этих двух факторов дает отработанные коэффициенто-станко-часы (КСЧ):

, (92)

где - время, отработанное каждой единицей оборудования;

n - количество оборудования в целом;

КРС_i - категория ремонтной сложности оборудования.

При этом категория ремонтной сложности определяется по технической документации на оборудование и отражает, во сколько раз «сложнее отремонтировать данное оборудование по сравнению со столярным столом, категория ремонтной сложности которого равна 1». То есть чем больше категория ремонтной сложности, тем более сложным и совершенным является оборудование.

Для учета отработанного времени необходимо организовывать специальный учет. При этом:

, (93)

что соответствует понятию «стоимость одного коэффициенто-станко-часа» (С_1КСЧ). При расчете себестоимости единицы продукции накладные расходы (НР) будут рассчитываться по формуле:

. (94)

В целом данный метод считается более точным, но и наиболее трудоемким и требует организации дополнительного учета отработанного времени и категории ремонтной сложности;

5) распределение накладных расходов пропорционально доле выручки от реализации или доле в маржинальном доходе. Данный метод больше соответствует системе «Директ-кост». Как правило, накладные расходы распределяются между видами продукции не до начала реализации, а уже после реализации. В этом случае бóльшая часть накладных расходов списывается на те изделия, которые в выручке от реализации имеют наибольший удельный вес. Если изделие изначально не пользуется спросом, то на него списывается минимальная часть постоянных затрат или постоянные затраты вообще равны нулю, следовательно, такое изделие можно продавать по цене? равной переменным издержкам.

В качестве преимуществ данного метода можно отметить:

- не требуется специального учета;

- не искажается финансовый результат.

Но существуют и недостатки:

- с точки зрения бухгалтерского учета необходимо изменять проводки;

- возникают проблемы с оценкой рентабельности по видам продукции.

10.4. Сравнительная характеристика нормативного метода калькулирования себестоимости и системы «Директ-кост». Сущность метода «Директ-кост»

В §10.2 рассмотрена сущность нормативного метода калькулирования, являющегося наиболее распространенным в российской практике. В качестве достоинств нормативного метода модно выделить следующее:

- так как предприятие заранее планирует свои затраты, то оно может ими управлять, разрабатывать мероприятия по снижению себестоимости до начала возникновения проблем;

- предприятие имеет возможность прогнозировать конечный результат деятельности предприятия.

Но существует и ряд негативных моментов:

- это большой объем работы, связанной с расчетами плановых показателей себестоимости;

- нормативный метод искажает финансовый результат деятельности предприятия (сумму прибыли). Рассмотрим это подробнее.

Предположим, предприятие выпускает два вида продукции. При этом имеется следующая исходная информация (в табл. 12). Необходимо рассчитать:

- плановую себестоимость единицы продукции;

- сумму прибыли по данным бухгалтерского учета и фактическую Сумму прибыли.

Таблица 12 - Исходные данные для расчетов

Показатели	Изделие А	Изделие Б
1. Годовая программа выпуска, шт./год.
2. Средние переменные издержки(AVC), руб./шт.
3. Сумма постоянных затрат (TFC), руб./год.	845 000
4. Цена, руб./шт.
5. Фактический объем продаж, шт./год.

Рассчитаем плановую полную себестоимость единицы продукции (С_полн.) с учетом того, что в себестоимость входят переменные и постоянные затраты:

С_полн. = Переменные затраты + Постоянные затраты. (95)

Чтобы рассчитать полную себестоимость необходимо выбрать метод распределения косвенных затрат (в нашем случае это все постоянные затраты). Базой распределения можно выбрать сумму переменных затрат, можно выбрать долю выручки от реализации, объем выпуска, если продукция сопоставима. Выбираем распределение постоянных затрат пропорционально сумме переменных затрат, тогда:

- коэффициент накладных расходов составит:

- полная себестоимость по изделию А составит:

С/С_{полн. А} = 150+150*1,3 = 345 руб./шт.,

- полная себестоимость по изделию Б составит:

С/С_{полн. Б} = 250+250*1,3 = 575 руб./шт.

Рассчитываем сумму прибыли по данным бухгалтерского учета:

Прибыль=РП-С_полн=(800*450-345*800)+(1500*700-575*1500)=271500 руб.,

при этом сумма налога на прибыль составит 24% от суммы прибыли или 65160 руб.

Рассчитаем фактическую сумму прибыли, при этом следует учесть, что предприятие уже профинансировало все постоянные затраты и рассчитывало их вернуть за счет реализации продукции. Но так как часть продукции оказалась нереализованной, то соответственно, часть постоянных затрат, «заложенных» в нереализованной продукции, осталась для предприятия не возмещенной. Таким образом, фактическая сумма прибыли предприятия составит:

Прибыль_факт=800*450+1500*700-(800*150+1500*250+845000)=70000 руб.

Такая ситуация возникает потому, что большая часть косвенных расходов калькулируется на отдельных счетах и списывается на готовую продукцию либо пропорционально заработной плате, либо материалам, а финансовый результат рассчитывается от реализованной продукции. С точки зрения бухгалтерского учета при втором подходе постоянные затраты должны списываться не на виды продукции (не на основное производство), а на финансовый результат. Для этого в отчете о прибылях и убытках выделяются:

- коммерческие расходы;

- управленческие расходы.

Данный подход заложен в основу системы «Директ-кост» (или калькулирование прямых затрат), то есть в себестоимость конкретного вида продукции включаются только прямые затраты, а косвенные списываются либо на финансовый результат, либо на маржинальный доход. Основные расчеты при использовании системы «Диркет-кост» можно представить в следующем виде:

1) определяется выручка от реализации;

2) вычитаются переменные затраты;

3) определяется маржинальный доход (как разница между выручкой от реализации и переменными затратами);

4) из маржинального дохода вычитаются косвенные затраты;

5) определяется финансовый результат - прибыль.