Налоговое планирование

Тема

 

Планирование налогов - составная часть налогового процесса, пред­ставляющая собой деятельность органов государственной власти, мес­тного самоуправления и налогоплательщиков по определению на за­данный временной период экономически обоснованного размера поступ­лений налогов в соответствующий бюджет, а также объема налогов, подлежащих уплате конкретным хозяйствующим субъектом.

Планирование налогов основывается на организации функциониро­вания налоговой системы страны, ее составе и структуре, которые долж­ны соответствовать целям налоговой политики. Одновременно налого­вое планирование реализуется в налоговой политике государства, обусловливающей основы системы налогообложения, принципы налогового механизма, положения по разграничению налоговых полномочий и дру­гие положения.

Налоговое планирование в каждой отдельной стране зависит от со­стояния налогового законодательства, механизма административных воздействий и правовых ограничений, применяемого государством для борьбы с налоговыми нарушениями, особенностей налоговой культуры населения, налогового климата страны (базовых направлений бюджет­ной, налоговой и инвестиционной политики), состояния судебной систе­мы и т. д.

Планирование налогов на уровне государства и органов местного самоуправления (макроуровень) служит основой для выработки прогно­за социально-экономического развития страны в целом, субъектов Фе­дерации (в федеративных государствах) и муниципальных образований на среднесрочный и долгосрочный периоды, своевременного и обоснованного составления проектов федерального, региональных и местных бюджетов на предстоящий год, принятия необходимых политических, эко­номических и социальных решений в ходе исполнения соответствующих бюджетов.

В то же время планирование налогов базируется в строгом соответ­ствии с прогнозом важнейших макроэкономических и социально-эконо­мических показателей развития национальной экономики и ее ведущих отраслей, таких, как прирост (снижение) ВВП, чистый национальный про­дукт, национальный доход в целом по экономике и в разрезе отраслей, доходы населения, платежный баланс и т.д., а также показателей разви­тия экономики субъектов Федерации.

Каждый из этих показателей служит основой для расчета как общей суммы налоговых поступлений, так и отдельных групп и видов налогов. В частности, на основе показателя ВВП прогнозируется общий раз­мер налоговых поступлений, поскольку именно этот показатель форми­рует налоговую базу.

Показатели чистого национального продукта и национального дохо­да, дополняя показатель ВВП, позволяют строить прогноз поступлений соответственно косвенных и прямых налогов.

В соответствии с показателями доходов населения и прибыли опреде­ляются размеры единого социального налога, налога на доходы и нало­га на прибыль.

С помощью показателей, формирующих платежный баланс, опреде­ляется влияние внешнеэкономических факторов на формирование как налоговой базы в целом, так и отраслей, ориентированных на экспорт и импорт, а также планируется объем налогов, собираемых при пересече­нии государственной границы.

Осуществляют налоговое планирование на макроуровне, как прави­ло, Минфин России и финансовые органы (по соответствующим уровням бюджетов). Принимают в этом участие также другие экономические ве­домства.

При планировании поступления налогов государственные органы ориентированы на максимально высокий уровень их поступления, что связано с постоянно растущими потребностями государства, вызванны­ми как объективными, так и субъективными причинами. Не случайно одним из перспективных направлений совершенствования налогового пла­нирования в настоящее время является методика количественной оценки реальной налоговой базы бюджетов на основе налогового потенциала. Налоговый потенциал представляет собой максимально возможную сум­му налоговых поступлений на определенной территории на душу населе­ния за определенный промежуток времени (обычно финансовый год) в условиях действующего налогового законодательства. Иными словами, это потенциальная способность территории обеспечить максимальные налоговые доходы бюджета.

К объективным причинам, обусловливающим необходимость плани­рования роста налоговых доходов, относятся, в частности, естественный прирост населения, необходимость развития научно-технического про­гресса, поддержание на должном уровне безопасности и обороноспособ­ности страны, повышение жизненного уровня населения и некоторые дру­гие. Субъективные причины связаны со стремлением органов управле­ния, а также соответствующих ведомств иметь более высокие финансовые возможности.

Вместе с тем потребности увеличения расходов и вызванное этим ориентирование на максимальное изъятие средств налогоплательщиков имеют определенные экономические ограничения, которые связаны с воз­можностями роста национальной экономики и отдельных отраслей, по­вышения ее эффективности. Кроме того, планирование налогов в разме­рах, превышающих предельно допустимые нормы, может привести к уси­лению действия налогового мультипликатора, сокращению вследствие этого эффективного спроса и в конечном итоге к снижению объемов про­изводства. При этом действие данных факторов, как правило, проявля­ется в последующих налоговых периодах в силу общего инерционного характера макроэкономических процессов.

Таким образом, вторым ограничителем является уровень налоговых изъятий, за пределом которого налоги могут не только оказывать нега­тивное влияние на развитие экономики, но и при определенных условиях привести к свертыванию предпринимательской деятельности. Поэтому в процессе планирования налогов все эти факторы должны непременно учитываться.

Различают текущее (оперативное, краткосрочное) и перспективное (среднесрочное, долгосрочное) налоговое планирование. Классификация налогового планирования приведена на рис. 8.2.

 

 

Налоговое планирование

Рисунок 6 - Основные аспекты исчисления налогового бремени

 

Оперативное налоговое планирование осуществляется на месяц или квартал. Оно призвано обеспечить реальную оценку поступления нало­гов на ближайшее время для определения лимитов финансирования (в рамках утвержденного бюджета) в разрезе экономической классифика­ции, а также министерств, ведомств, территорий и государственных про­грамм.

Оперативное планирование одновременно решает и задачу подготов­ки аналитических материалов для осуществления краткосрочного (на год) налогового планирования, поскольку в ходе его выявляются позитивные и негативные стороны исполнения доходной части утвержденного на те­кущий год бюджета, уровень налоговых изъятий, состояние расчетов в хозяйстве и их влияние на рост или снижение налоговых поступлений. Именно в процессе оперативного планирования налогов обеспечивается и закладывается фундамент будущих предложений по совершенствова­нию налогового законодательства. При оперативном налоговом плани­ровании наряду с финансовыми органами активно участвуют и налого­вые органы. Налоговые органы в процессе оперативного планирования на основе анализа налогооблагаемой базы и прогноза поступлений нало­гов на очередной месяц и квартал вместе с выработкой предложений по улучшению действующего налогового законодательства определяют тактику контрольной работы, а также сферу своего воздействия: конк­ретные предприятия, подлежащие проверке в ближайшее время, и пере­чень налогов, подлежащих документальной проверке.

Краткосрочное налоговое планирование служит основой для состав­ления проектов бюджетов соответствующих уровней власти на очередной год. Базой для него являются показатели социально-экономического про­гноза страны на предстоящий год, а также анализ налоговых поступлений в текущем году как в целом, так и по отдельным видам налогов. Краткос­рочное планирование осуществляется непосредственно Минфином Рос­сии и финансовыми органами по соответствующим бюджетам при непос­редственном участии налоговых и других экономических органов.

Участие налоговых органов в этом процессе предопределяется нали­чием у них квалифицированного анализа поступлений налогов за истек­ший период времени, знания оперативной обстановки на местах с пози­ций влияния действующей налоговой системы на экономику конкретных хозяйствующих субъектов и уровень налоговых изъятий. Кроме того, налоговые органы, на которые возложена задача не только контроля за соблюдением налогового законодательства, но и обеспечения исполне­ния предусмотренных в бюджете налоговых поступлений, заинтересова­ны в реальности предусматриваемых при налоговом прогнозировании сумм, их соответствии действующему налоговому законодательству и экономическим показателям развития страны.

Процесс краткосрочного планирования состоит из ряда взаимосвя­занных последовательных процессов.

Во-первых, осуществляется детальный анализ позитивных и негатив­ных сторон действующего на данный момент налогового законодатель­ства как в целом, так и по отдельным видам налогов.

Во-вторых, разрабатываются меры по внесению в налоговое законо­дательство дополнений и изменений, направленных на ликвидацию нега­тивных факторов, расширение налогооблагаемой базы, повышение сти­мулирующей роли налогов и увеличение на этой основе доходов бюдже­тов всех уровней.

В-третьих, анализируются экономико-хозяйственные факторы, по­зитивно или негативно влиявшие на поступление налогов в текущем году, и разрабатываются меры по устранению негативных факторов и закреп­лению позитивных тенденций.

В-четвертых, на основе проведенного анализа поступлений по каж­дому виду налогов за истекший период и ожидаемых оценок поступле­ний до конца текущего года с учетом предстоящих изменений налогово­го законодательства и всех факторов изменения экономических показа­телей на предстоящий год рассчитывается сумма поступлений по каждому виду налогов и всех налоговых поступлений. При этом в расчетах необ­ходимо учитывать и возможные вероятностные отклонения важнейших социально-экономических показателей в предстоящем году, а также вли­яние политической обстановки в обществе.

В-пятых, проекты налоговых поступлений в составе бюджета совме­стно с показателями прогноза социально-экономического развития стра­ны и соответствующих территорий на предстоящий год и проектами за­конодательных актов об изменениях и дополнениях в налоговое законо­дательство рассматриваются сначала в органах исполнительной власти, а после одобрения представляются в органы законодательной (предста­вительной) власти. В законодательных (представительных) органах вла­сти все эти документы детально рассматриваются, анализируются, в них вносятся необходимые изменения и дополнения, а затем они утвержда­ются в форме соответствующего закона.

Налоговое планирование не может носить адресного характера в виде установленных плановых заданий конкретным хозяйствующим субъек­там. План поступлений в бюджет носит в связи с этим своего рода прог­нозный характер и формируется на основе прогнозов макроэкономичес­ких показателей.

Вместе с тем планируемые налоговые показатели в целом по соот­ветствующему бюджету, а также отдельным видам налогов включают­ся в его доходную часть и утверждаются в виде статей закона о бюджете на предстоящий год. Исходя из определенных законом поступлений, в основном налоговых платежей, формируется расходная часть бюджета с. распределением бюджетных ассигнований по получателям средств, ве­домствам, территориям и государственным программам, а также отдель­ным статьям расходов в соответствии с действующей бюджетной клас­сификацией.

Оперативное и краткосрочное налоговое планирование представляют собой две составляющие единого текущего планирования. В процессе осу­ществления текущего планирования решаются в основном тактические задачи, вследствие чего создаются важнейшие предпосылки для выработ­ки стратегии налогового планирования. Эта стратегия определяется в процессе среднесрочного и долгосрочного налогового планирования. Указан­ные виды налогового планирования, которые можно определить как перс­пективное планирование, существенно отличаются от оперативного и крат­косрочного планирования.

Текущее налоговое планирование, как уже отмечалось, служит осно­вой для составления проектов соответствующих бюджетов, которые со­ставляются и утверждаются только на год. При этом детально анализи­руются и определяются размеры как общей совокупности налогов, так и отдельных их видов. В перспективном же планировании, как правило, нет подразделения по видам налогов, оно охватывает всю совокупность налогов. И текущее, и перспективное планирование одновременно бази­руется на прогнозе социально-экономического развития страны на соот­ветствующий период времени и служит основой для определения глав­ных характеристик этого прогноза. В частности, от собираемости и раз­меров поступлений налогов зависят, например, объемы государственных инвестиций в планируемом периоде, следовательно, и темпы развития эко­номики. В перспективном планировании зависимость прогноза социаль­но-экономического развития страны от величины налоговых поступле­ний значительно больше. Налоговое планирование используется здесь как метод экономического предвидения. При этом текущее налоговое плани­рование служит основой для выработки стратегии налогового планиро­вания на длительную перспективу.

Налоговое планирование должно играть и фактически играет актив­ную роль в выработке налоговой и бюджетной политики государства. Ведь, по сути, налоговое планирование на макроуровне представляет со­бой деятельность государственных органов и местного самоуправления по определению общей суммы и структуры налоговых доходов бюджетов разных уровней. В частности, принимаются решения о необходимости вне­сения изменений в налоговое законодательство, а также сокращения рас­ходов государства в тех случаях, когда возможности сбалансирования бюджета налоговыми методами на планируемый период исчерпаны. В связи с этим одновременно с проектом бюджета на предстоящий год раз­рабатываются проекты соответствующих законов об изменениях и до­полнениях в действующее законодательство о налогах.

Кроме того, в процессе налогового планирования разрабатываются меры по совершенствованию контрольной работы налоговых органов, а также улучшению общеэкономической обстановки в стране и регионах и созданию необходимых условий для развития предпринимательства, ко­торые являются основой для планирования дополнительных поступлений налогов.

Таким образом, можно сделать вывод, что процесс налогового пла­нирования на макроэкономическом уровне не является механическим определением размера предстоящих поступлений в бюджеты соответству­ющих органов власти. Это процесс выявления и мобилизации имеющих­ся в экономике резервов, решения общегосударственных и отраслевых задач на ближайшее будущее и перспективу. Планирование налоговых поступлений является сложной и ответственной работой, требующей серьезного анализа происходящих в стране и регионах социальных, экономи­ческих и политических процессов, перспектив и тенденций их развития, а также глубоких познаний в области налогового законодательства. Толь­ко в этом случае возможно реально оценить размеры поступлений нало­гов в предстоящий период и обеспечить на этой основе своевременное и качественное составление и утверждение бюджетов всех уровней.

Процесс налогового планирования базируется на общеэкономичес­ких методах: экспертных оценках, анализе, корреляции, ранжировании и др. При этом выбор метода определяется целями, стоящими на конкрет­ной стадии налогового прогнозирования, временными рамками, конкрет­ными видами налога.

Таким образом, планирование налогов на макроуровне представляет собой сложный процесс последовательных и одновременно осуществля­емых взаимодействующих мер по решению задачи обоснованного рас­чета размера налоговых поступлений в бюджет соответствующего уров­ня на заданный период времени.

Непременным элементом налогового планирования является эконо­мический анализ поступлений налогов как в целом, так и по их отдель­ным видам. Предметом анализа выступают не только суммы поступив­ших налогов, на и их динамика. Более важно проанализировать тенден­ции в развитии налогооблагаемой базы и составляющих ее элементов, а также структуру налогоплательщиков. При этом следует иметь в виду, что для каждого налога существуют свои, особенные элементы налого­вой базы и ее определяющих показателей, но вместе с тем отдельные элементы налоговой базы присущи сразу двум или нескольким видам налогов.

Процесс налогового планирования базируется на пофакторном ана­лизе динамики и тенденций налоговой базы в целом и отдельных состав­ляющих ее элементов.

Налоговое планирование хозяйствующих субъектов (планирование на микроуровне) является частью финансового планирования их деятельно­сти и означает использование учетной и амортизационной политики пред­приятия, а также льгот по налогу и законных вычетов из налоговой базы и других установленных законом методов для оптимизации налоговых обязательств.

Необходимость налогового планирования на микроуровне обоснова­на требованиями рыночной конкуренции и вызванным ею стремлением хозяйствующего субъекта к сокращению его расходов и сбережению за­работанного дохода для дальнейшего расширения коммерческой деятель­ности и решения стратегических задач развития производства.

Ведь в конечном счете для всех экономических субъектов налоги явля­ются составной частью внешних издержек и направлены на уменьшение доходов. Поэтому для предприятия особенно важно обладать информацией о том, какие налоги оказывают наибольшее негативное влияние на резуль­таты его финансовой деятельности. Предприятию также важно обеспечить взаимное перекрытие баз обложения отдельных налогов с целью минимиза­ции суммарного налогообложения своей хозяйственной деятельности.

Процесс налогового планирования для предприятий-налогоплательщи­ков представляет собой важнейшую процедуру, поскольку отсутствие пред­видения в этой области может иметь непредсказуемые последствия для текущей или перспективной деятельности предприятия. Оно важно для при­нятия решений в области его инвестиционной и научно-технической поли­тики, изменения ассортимента выпускаемой продукции, замены рынков сбыта и введения других необходимых мер. Особенно важно это в услови­ях функционирования таких экономик, где налоговые платежи составля­ют значимую часть финансов налогоплательщика, когда недостаточно предсказуема налоговая политика государства и местных законодатель­ных органов. Поэтому для предприятия необходимо не только знать раз­мер предстоящих налоговых обязательств, но и сделать все от него завися­щее, чтобы на законных основаниях оптимизировать свои обязательные платежи в бюджеты всех уровней и во внебюджетные фонды.

Таким образом, налоговое планирование на микроуровне представ­ляет собой организацию деятельности экономического субъекта, направ­ленной на максимальную минимизацию его налогообложения строго в соответствии с действующим законодательством.

Понятие «налоговое планирование» следует отличать от другого близ­кого по смыслу, но не идентичного понятия «уклонение от уплаты нало­га». Цель использования налогоплательщиком обоих понятий одна -уменьшение сумм уплачиваемых им налогов государству. Поэтому эти способы минимизации налоговых обязательств появились фактически с появлением налогового права.

В отличие от налогового планирования уклонение от уплаты налогов представляет собой уменьшение налогоплательщиком своих налоговых обязательств незаконным путем. Уклонение от уплаты налогов осуще­ствляется налогоплательщиком путем сокрытия дохода или иного объек­та налогообложения, непредставления документов, необходимых для исчисления налога, или представления заведомо ложных документов, не­законного получения налоговых льгот, других преференций и осуществ­ления иных противоречащих закону действий.

Нередко в экономической литературе можно встретить третье поня­тие «обход налогов». Под этим термином понимают, как правило, поло­жение, при котором хозяйствующий субъект или физическое лицо не яв­ляется налогоплательщиком (в силу того, что их деятельность или дохо­ды не подлежат налогообложению или же они не стоят на учете в налоговом органе), а также целенаправленное использование метода обложения, формы Исчисления и уплаты налога, способа получения до­хода, обусловливающих минимальную величину налоговой суммы. Ду­мается, что введение третьего понятия является лишним. В данном слу­чае действия налогоплательщика направлены также на минимизацию своих налоговых обязательств. При этом данные действия могут как про­тиворечить, так и не противоречить действующему законодательству. Поэтому указанные действия исходя из их соответствия закону следует квалифицировать или как налоговое планирование, или как уклонение от уплаты налога.

Вместе с тем следует отметить, что при планировании налогов на микроуровне должны соблюдаться принципы, которые отличают налоговое планирование от уклонения от уплаты налогов. Одновременно с четким соответствием действующему законодательству важным принципом на­логового планирования экономического субъекта является соблюдение определенных экономических требований. В первую очередь основой налогового планирования на микроуровне должна быть экономическая целесообразность, отсутствие которой может привести к отрицательным последствиям для дальнейшей деятельности предприятия и перекрыть все выгоды минимизации налогообложения.

Процесс налогового планирования хозяйствующего субъекта на микроуровне разделяется на два последующих и взаимосвязанных этапа (рис. 8.3).

 

 

 

 

Рисунок 7 - Налоговое планирование хозяйствующего субъекта

 

 

Первый этап налогового планирования носит характер ожидаемого. На данном этапе хозяйствующий субъект осуществляет действия, направ­ленные на получение результата - минимизацию налоговых обязательств в перспективе. На этом этапе принимается решение о наиболее выгод­ном с позиции налогообложения местонахождении структур управления и непосредственно самого хозяйствующего субъекта, его филиалов или дочерних организаций, их регистрации, а также об использовании «на­логовых оазисов» - офшорных территорий и свободных экономических и торговых зон и «налоговых убежищ» - законно или незаконно специа­лизирующихся предприятий и организаций. При этом решение принима­ется не только с позиции наиболее льготного режима налогообложения, но и с точки зрения более выгодных условий перевода полученных дохо­дов из одной страны в другую, получения налоговых кредитов, избежа­ния двойного налогообложения и с учетом других возможностей. На дан­ном этапе разрабатывается также стратегия размещения капиталов, ин­вестиционной политики, финансирования. Этот же этап включает выбор организационно-правовой формы предприятий, способов реорганизации экономических субъектов с целью создания или ликвидации групп пред­приятий, вида хозяйственной деятельности, профиля предпринимательс­кой деятельности, методов ведения бухгалтерского учета и некоторые другие аспекты.

Первый этап, по существу, представляет собой стратегическое налоговое планирование на микроуровне. Именно здесь вырабатывается долговремен­ный курс хозяйствующего субъекта - выбор пути экономического развития и планирования налогов. От принятых на данном этапе решений в значи­тельной степени будут зависеть объем налоговых обязательств хозяйствую­щего субъекта, размер полученных льгот и преференций. В дальнейшем у хозяйствующего субъекта возможности для налогового маневрирования будут ограничены направлениями принятой налоговой стратегии.

На втором этапе, носящем характер реализованного, хозяйствующий субъект совершает действия, направленные на получение текущего ре­зультата налогового планирования. На данном этапе используются с уче­том итогов первого этапа возможности налогового и иного законода­тельства для непосредственной минимизации налоговых обязательств -налоговые льготы, учетная и амортизационная политика, пробелы в дей­ствующем законодательстве. Здесь действия экономического субъекта непосредственно направлены на оказание целенаправленного воздействия для выгодного, в первую очередь ему, отражения финансовых результа­тов своей деятельности в целях минимизации налогообложения. Основ­ные направления тактического налогового планирования на микроуров­не приведены на рис. 8.4.

 

 

Рисунок 8 -Направления тактического планирования на микроуровне

 

При указанном налоговом планировании решаются текущие задачи конкретного периода деятельности хозяйствующего субъекта, уточняются варианты зачета обязательных платежей, устранения двойного налого­обложения, разделения годового отчета, включения статей в актив и пас­сив баланса, оценки имущества и задолженности. Тактическое налого­вое планирование представляет собой процесс организации расчета кон­кретных видов налогов на очередной финансовый год или среднесрочную перспективу с использованием всех предусмотренных законодательством возможностей для оптимизации их размера.

При планировании налогов на микроуровне в зависимости от реше­ний, принимаемых хозяйствующим субъектом на ожидаемом этапе, до­полнительно могут применяться такие методы расчета, как имитацион­ный метод, динамический и статистический методы минимизации, рас­чет налогов по частям и некоторые другие.

Под оптимизацией понимается не только минимизация платежей, но и правильное разнесение их по срокам платежа.

Наиболее удобным является перенос налоговых платежей на дату соответствующих поступлений на счет предприятия. Поэтому большинство предприятий предпочитает кассовый метод бухгалтерского учета, при котором момент реализации продукции (а значит, и налоговых обя­зательств) наступает при поступлении платежа на счет предприятия. Этот метод бухгалтерского учета позволяет налогоплательщику манипулиро­вать (контролировать) величиной облагаемого дохода. Экономический субъект имеет возможность влиять на сроки исполнения налоговых обя­зательств посредством замедления или ускорения поступления средств на его счет. Однако для некоторых предприятий более удобен метод уче­та по отгрузке товара.

Кроме двух основных способов ведения бухгалтерского учета пред­приятия - по поступлению платежей (кассовый метод) и по отгрузке (иног­да называется методом счетов-фактур) учетная политика предприятия может иметь и другие аспекты: методические, организационные и техни­ческие. Методический аспект подразумевает способы оценки имущества и запасов, начисления амортизации и определения выручки, применяе­мые предприятием.

На основе оптимальной оценки имущества и запасов экономический субъект может обеспечить значимое уменьшение величины обязательных платежей. В зависимости от принятой налоговой тактики налогоплатель­щик использует такие основные методы оценки запасов, как FIFO, LIFO, метод средней стоимости и другие.

При помощи правильной амортизационной политики, в частности, можно создать амортизационные фонды для восстановления основных фондов. Кроме того, амортизационные отчисления включаются в состав затрат, связанных с производством и реализацией продукции - товаров, работ и услуг, что позволяет минимизировать платежи по налогу на при­быль. Одновременно скорейшая амортизация уменьшает балансовую стоимость основных фондов и, следовательно, платежи по имуществен­ным налогам.

Организационный и технический аспекты подразумевают организа­цию бухгалтерского учета на предприятии и реализацию выбранных методик в учетных регистрах.

Учетная политика представляет собой важнейший инструмент фор­мирования налоговой базы. С ее помощью хозяйствующий субъект име­ет возможность определить наиболее оптимальный размер издержек и конечного финансового результата деятельности, что играет решающую роль для минимизации налоговых обязательств. Экономически грамот­ное применение учетной политики позволяет хозяйствующему субъекту привлечь в оборот дополнительные финансовые ресурсы, а также с пози­тивных позиций отразить конечные финансовые результаты в целях при­влечения потенциальных инвесторов.

Во избежание налогообложения или уклонения от уплаты налогов налоговое планирование подразумевает не просто минимизацию нало­говых платежей, но и использование предусмотренных действующим за­конодательством налоговых льгот и вычетов.

По каждому виду налогов налоговым законодательством предусмот­рены определенные льготы, когда отдельные виды деятельности не облагаются данным налогом или облагаются по пониженной ставке. Суще­ствуют льготы по уплате налогов и на отдельные производимые хозяй­ствующим субъектом товары. В частности, во многих странах некото­рые виды детских и продовольственных товаров облагаются НДС по пониженной или нулевой ставке. Существуют отдельные льготы и в за­висимости от направления полученных хозяйствующим субъектом дохо­дов, в частности по прибыли, использованной на инвестиции.

В отличие от льгот вычеты представляют собой уменьшение нало­говой базы или начисленного по действующим ставкам налога. Харак­терным примером этого являются вычеты из подлежащего взносу в бюджет НДС сумм этого налога по экспортируемым товарам, работам и/или услугам. Умелое пользование предусмотренными налоговым за­конодательством льготами и вычетами подразумевает хорошее знание прав налогоплательщика в этой области. Поэтому налоговым планиро­ванием зачастую занимается не только сам налогоплательщик, но и привлекаемые им для этих целей аудиторские и другие подобные фир­мы. Они должны совместными усилиями вырабатывать экономически грамотную, честную в правовом отношении стратегию и тактику нало­гового планирования.

Особую роль для налогового планирования играет совместная дея­тельность. Эта форма объединения усилий предприятий удобна для опти­мизации налоговых платежей и широко используется для различных ин­вестиционных проектов, включая совместное строительство жилья. В ряде стран средства, объединяемые предприятиями для проведения совмест­ной деятельности, не облагаются НДС. Однако такая деятельность обя­зательно должна иметь четкую цель и учитываться на отдельном балан­се каждого предприятия.

Одним из важнейших путей решения задач налогового планирования является строгое соблюдение действующего налогового законодатель­ства. Законопослушный налогоплательщик даже в условиях достаточно высокого уровня налогового пресса зачастую имеет возможность мини­мизировать свои платежи государству по сравнению с налогоплатель­щиком, нарушающим налоговое законодательство. Это связано с пре­дусмотренными налоговым законодательством штрафными санкциями за укрывательство от налогообложения, которые уплачиваются сверх укрытого налога. Подобные шаги налогоплательщика могут привести не только к резкому ухудшению его финансово-хозяйственной деятель­ности, но и к банкротству. Вместе с тем строгое соблюдение налогового законодательства невозможно без грамотного и безупречного ведения на предприятии бухгалтерского учета и отчетности, соблюдения всех нор­мативных документов по налогообложению и бухгалтерскому учету.

Отдельные налогоплательщики в налоговом планировании умело ис­пользуют пробелы в налоговом законодательстве, противоречивость по­ложений для минимизации своих налоговых платежей. Эти действия не являются нарушением налогового законодательства.

Важным направлением налогового планирования на микроуровне является использование всех предусмотренных налоговым законодательством прав налогоплательщика, нарушенных неправомерными действи­ями налоговых органов. Налоговое законодательство большинства го­сударств предусматривает достаточно четкую систему обжалования дей­ствий налоговых органов, и каждый хозяйствующий субъект должен знать ее. Он должен пользоваться всеми предоставленными законом правами по отстаиванию своих финансовых интересов, поскольку принятые на­логовыми органами меры по принудительному списанию средств в бюд­жет, арест имущества или закрытие счета предприятия в банке могут се­рьезно отразиться на его финансово-хозяйственной деятельности.

В целом действия хозяйствующего субъекта всегда направлены на достижение таких экономических показателей деятельности, которые обеспечивают его оптимальное налогообложение.

Таким образом, налоговое планирование на государственном уровне и на уровне налогоплательщика, представляя собой процесс определе­ния налоговых сумм, различается в части интересов государства и хо­зяйствующего субъекта. Государство стремится получить как можно боль­ше средств для выполнения возложенных на него функций, но это стрем­ление упирается в возможности налогоплательщика заплатить требуемую государством сумму. Налогоплательщик стремится к всемерной мини­мизации своих обязательств перед государством, используя все предос­тавленные ему действующим законодательством права и возможности, а иногда и выходя за рамки закона.

Поэтому в процессе налогового планирования происходит поиск оп­тимального уровня налогообложения, отвечающего интересам обеих сто­рон и способствующего достижению необходимого баланса их финансо­вых возможностей. Как показывает мировой опыт, при установлении оптимального уровня налоговых изъятий на первый план должны выд­вигаться экономические стимулы развития производства, т.е. интересы товаропроизводителя.

Исходя из вышеизложенного планирование налогов следует рассмат­ривать как с позиций государства и местного самоуправления в лице их уполномоченных органов, так и с позиций конкретного хозяйствующего субъекта. Основная цель налогового планирования на макроуровне зак­лючается в разработке прогноза социально-экономического развития страны. Совокупность этапов и направлений планирования налогов хо­зяйствующего субъекта представляет собой организацию его деятель­ности, направленную на оптимизацию обязательных платежей строго в рамках законодательства.