Класифікація національних систем бухгалтерського обліку

Професор Г. Мюллер, вважаючи, що правила обліку будь-якої країни насамперед залежать від її економічної і політичної стабільності, запропонував в 1984 р. класифікацію, щоб пояснити існуючі системи обліку і звітності яка складається з чотирьох моделей побудови НСБО і передбачає чотири основні варіанти трактування обліку:

1) облік в рамках макроекономічної структури (головна мета обліку – оподаткування і його соціальна відповідальність, прикладом служить система обліку Швеції);

2) облік, заснований на мікроекономічному підході (гнучкі облікові норми, пристосовані для малого приватного бізнесу, прикладом є система обліку Нідерландів);

3) незалежний облік (облікова система розвивається незалежно від економічної теорії, яка знаходиться на службі у практики, і від державних вимог; головна мета обліку – відображення інтересів бізнесу, його проблем і їх вирішення, як це властиво для облікових систем США та Великобританії);

4) одноманітний (єдиний) облік передбачає втручання держави, яка використовує облік як частину адміністративного контролю за бізнесом, цінами та податками (французька та німецька системи обліку).

Крім того, іноді країни групують за одним з визначальних факторів впливу на побудову НСБО. Американська бухгалтерська асоціація виділяє вісім основних факторів, що визначають специфіку побудови НСБО, які можуть розглядатися як класифікаційні ознаки:

1) політична система;

2) економічна система;

3) рівень економічного розвитку;

4) цілі фінансової звітності;

5) авторство облікових стандартів;

6) принципи та рівень професійної підготовки та сертифікації;

7) система контролю за виконанням професійних та етичних стандартів;

8) користувачі облікової інформації.

Дж. Блей та О. Амат у своїй праці проводять групування країн, виходячи із загальної економічної ситуації в країні:

1) США, Канада, Нідерланди;

2) країни Британської Співдружності, за винятком Канади;

3) Німеччина, Японія;

4) країни континентальної Європи, за винятком Німеччини, Нідерландів і країн Скандинавії;

5) країни Скандинавії;

6) Ізраїль і Мексика;

7) країни Південної Америки;

8) країни Близького і Далекого Сходу, що розвиваються;

9) країни Африки, за винятком Південної Африканської Республіки;

10) країни посткомуністичного блоку1.

Історично багато країн мають колоніальне минуле. Відповідно до “сфер впливу” на систему обліку “країн-матерів” виділяють:

1) британську модель, яка впливає на розвиток обліку в Австралії та Індії та інших країнах-колишніх колоніях Великобританії та залежних від неї територіях;

2) американську модель, розповсюджену в Мексиці і в цілому ряді латиноамериканських країн, на яких США мають значний вплив, Ізраїлі та Японії;

3) французьку модель, яка закріпилася у країнах Південної Європи, районах Середземномор’я і африканських країнах, що були колоніями Франції.

Комітет з міжнародних бухгалтерських операцій і бухгалтерської освіти Американської асоціації аудиторів (1977 р.) запропонував дещо іншу класифікацію систем бухгалтерського обліку і звітності на підставі п’яти зон впливу країн:

1) британська,

2) франко-іспанська – португальська,

3) німецько-голандська,

4) американська,

5) комуністична.

В одній з класифікацій національних систем, запропонованій у Франції Р. Давидом виділено такі моделі побудови НСБО:

ð англо-американська;

ð романо-німецька;

ð релігійно-традиційна.

ð колишніх соціалістичних країн;

Російський професор Я.В. Соколов виділяє також чотири основні моделі, і останню називає соціалістичною (рис. 1.8).

Рис. 1.8. Моделі побудови НСБО за проф. Я.В. Соколовим

Тридцять років тому вказувалося, що важливим чинником формування економічної системи країн є культурний вплив. Р. Хофстед одним з перших запропонував поділ миру на десять культурних регіонів:

ð романські високорозвинені країни (Аргентина, Бельгія, Бразилія, Іспанія, Італія, Франція);

ð романські слаборозвинені країни (Венесуела, Гватемала, Еквадор, Колумбія, Коста-ріка, Мексика, Панама, Перу, Португалія, Сальвадор, Уругвай, Чилі);

ð азіатські високорозвинені країни (Японія);

ð африканські країни (Східна і Західна Африка);

ð азіатські слаборозвинені країни (Індія, Індонезія, Малайзія, Пакистан, Тайвань, Філіппіни);

ð країни Ближнього Сходу (арабські країни, Греція, Іран, Туреччина, Югославія*);

ð азіатські колоніальні країни (Гонконг, Сінгапур);

ð німецькомовні країни (Австрія, Німеччина, Швейцарія; до цього регіону відносять також Ізраїль);

ð англомовні країни (Австралія, Великобританія, Ірландія, Канада, Нова Зеландія, ПАР, США);

ð скандинавські країни (Данія, Норвегія, Фінляндія, Швеція; до цього регіону відносять також Нідерланди).

Грей запропонував аналіз чотирьох атрибутів бухгалтерського обліку в досліджуваних країнах:

ð професіоналізм або сильна регламентація – віддає перевагу діяльності самоврядування і професійних організації над регулюванням державою;

ð сталість або мінливість принципів – віддає перевагу підтримці незмінності на практиці бухгалтерського обліку між підприємствами, що знаходяться в опозиції щодо мінливості, обумовленої оточенням окремих підприємств;

ð консерватизм або оптимізм – віддає перевагу дотриманню обережності в діяльності, подоланню невпевненості в майбутньому над оптимістичною і повною ризику діяльністю;

ð делікатність і зрозумілість – віддає перевагу розкриттю інформації, що стосуються діяльності тільки адміністрації і уряду, які офіційно вимагають фінансову інформацію для відкритого, загального і суспільного розрахунку.

Грей вважав, що саме ці атрибути дозволяють достатньо чітко описати бухгалтерський облік в системному підході. Суспільні риси окремих країн визначають форми і риси встановлених або передбачених законодавством норм бухгалтерського обліку як субкультури.

З погляду стабільності практики обліку окремі групи країн з’єднані у 4 регіони (див. рис. 1.9 та 1.10), які характеризуються:

1) значною регламентацією і сталістю принципів бухгалтерського обліку;

2) значною регламентацією і мінливістю принципів бухгалтерського обліку, що застосовуються суб’єктами господарювання;

3) м’якою регламентацією і сталістю принципів бухгалтерського обліку;

4) м’якою регламентацією і мінливістю принципів бухгалтерського обліку, які використовуються суб’єктами господарювання.

Також цікаву класифікацію НСБО у 1983 році запропонував Ноубс (рис. 1.11)

Рис. 1.11. Система класифікації національних систем бухгалтерського обліку за Ноубсом

Звичайно, класифікація національних систем обліку не є незмінною.

Різноманітність класифікації систем бухгалтерського обліку породжує актуальне на сьогодні питання – проблему узгодженості НСБО. Насамперед це пов’язано з активним розвитком міжнародних господарських та фінансових зв’язків, кредитуванням та інвестуванням.

Найпростіша класифікація моделей побудови НСБО за суб’єктивно-географічною ознакою потребує більш детального розгляду.

[1] В роки після Другої світової війни і сьогоднішня Японія зорієнтована на застосування англо-американської бухгалтерської

[2] Див. Макарова Л. Вивчення GAAP: основи

[3] Найбільш яскравим прикладом цього є система обліку неоподатковуваних резервів у Фінляндії, Німеччині та Швеції, де компаніям дозволено робити асигнування прибутків, ще до сплати податків, для того, щоб стабілізувати майбутні доходи. Урядовими санкціями у цій практиці є дозвіл компаніям вирівнювати їхні звітні прибутки згідно з відповідними господарськими циклами.

3 Виключаючи Угорщину та Чехословаччину, де використовувалися дві бухгалтерії.

1 Джон Блейк, Ориол Амат. Европейский бухгалтерский учет. Справочник / Перевод с англ. – М.: Информационно-издательский дом “Филинъ”, 1997. – 400 с., С. 36

* тепер – Македонія, Чорногорія, Боснія і Герцеговина, Сербія

^* Назву даної моделі автор виводить на основі латинського алфавіту, на якому ґрунтуються алфавіти трьох країн цієї групи.