Роль и обязанности бухгалтера при заключении договоров

В соответствии со ст. 7 Закона о бухгалтерском учете главный бухгалтер организации несет ответственность за ведение бухгалтерского учета, а в соответствии с п. 3 ст. 1 данного Закона контролирует рациональное, экономное использование материальных, трудовых и финансовых ресурсов и их сохранность.

Одной из обязанностей главного бухгалтера является осуществление (совместно с другими подразделениями и службами) экономического анализа хозяйственно-финансовой деятельности организации по данным бухгалтерского учета и отчетности в целях выявления внутрихозяйственных резервов, предупреждения потерь и непроизводительных расходов.

В процессе бюджетирования при составлении бюджета доходов и расходов руководству организации не обойтись без предоставленной бухгалтером информации о прогнозируемых суммах налоговых платежей в планируемом периоде.

Бюджет налогов бухгалтер может составить исходя из учетной политики предприятия в целях налогообложения, а также условий заключенных договоров в планируемом периоде.

Таким образом, на основании перечисленных обязанностей бухгалтера применительно к современным экономическим реалиям можно сделать вывод о том, что современный бухгалтер организации, заботясь о рациональном и экономном использовании финансовых ресурсов, обязан анализировать налоговые последствия заключаемых договоров в целях минимизации налогового бремени и предупреждения переплаты налогов в бюджет. Кроме того, бухгалтер совместно с финансово-экономической и юридической службами организации обязан участвовать в налоговом планировании.

Учитывая, что договор является в том числе инструментом налогового планирования, роль бухгалтера при заключении договоров состоит в анализе налоговых последствий заключаемых договоров, минимизации налоговых платежей в бюджет и выполнении, таким образом, обязанностей, предусмотренных действующим законодательством.

При заключении договоров бухгалтеру рекомендуется, в частности, анализировать налоговые последствия заключаемых договоров по следующим налогам: налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль, единому налогу при упрощенной системе налогообложения.

Если организация применяет общую систему налогообложения и является плательщиком налога на добавленную стоимость, при заключении договоров необходимо учитывать, какую систему налогообложения применяет партнер.

Этот момент необходимо анализировать при заключении договоров с организациями — поставщиками товаров, работ, услуг по следующей причине:

—в соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты;

—согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (выполнении работ, оказании услуг) на территории Российской Федерации при условии, что товары, работы, услуги приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектами обложения по налогу на добавленную стоимость, либо для перепродажи.

Следовательно, чем больше у предприятия организаций-поставщиков, которые являются плательщиками налога на добавленную стоимость, тем больше сумма вычетов по налогу на добавленную стоимость и тем меньше общая сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет.

Если поставщик применяет специальную систему налогообложения, например упрощенную систему налогообложения или систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, он не является плательщиком налога на добавленную стоимость, следовательно, он не предъявляет налог на добавленную стоимость, покупатель не платит поставщику налог на добавленную стоимость и не отражает в учете суммы налога на добавленную стоимость, которые можно предъявить к вычету и уменьшить таким образом сумму налога на добавленную стоимость, подлежащую к уплате в бюджет.

Таким образом, если организация-покупатель является плательщиком налога на добавленную стоимость, при выборе поставщика следует заключать договоры с теми из них, которые также являются плательщиками налога на добавленную стоимость.

В целях минимизации налоговых платежей по налогу на прибыль при заключении договоров, по которым организация производит какие-либо расходы, бухгалтеру следует проанализировать, могут ли быть признаны расходы, произведенные по таким договорам, в целях налогообложения прибыли.

О расходах, которые можно учесть в целях налогообложения прибыли, говорится в ст. 253—255, 260—264 НК РФ. Следует учитывать, что перечень расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, не является закрытым (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). По общему правилу налогоплательщик вправе в целях налогообложения прибыли уменьшить доходы на сумму произведенных расходов (п. 1 ст. 252 НК РФ). Таким образом, если даже расходы, которые организация планирует совершить по договору, прямо не поименованы в НК РФ, их можно учесть в целях налогообложения прибыли при условии соблюдения критериев, указанных в ст. 252 НК РФ.

В соответствии со ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

Под обоснованными расходамипонимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходамипонимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с российским законодательством.

Расходамипризнаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Если расходы, которые предполагается произвести по договору, названы в НК РФ как расходы, которые можно учесть в целях налогообложения прибыли, бухгалтеру рекомендуется во избежание разногласий с налоговыми органами проследить за тем, чтобы формулировки заключаемого договора соответствовали требованиям НК РФ.

В случае если расходы, которые предполагается произвести по договору, прямо не названы в НК РФ как расходы, которые можно учесть в целях налогообложения прибыли, однако соответствуют критериям ст. 252 НК РФ, бухгалтеру рекомендуется проследить за тем, чтобы формулировки в тексте договора позволяли сделать однозначный вывод об экономической оправданности расходов и о том, что данные расходы произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В случае если организация применяет упрощенную систему налогообложения, при заключении договора бухгалтеру, так же как и по налогу на прибыль, необходимо проанализировать: можно ли учесть расходы, произведенные по договору, в целях налогообложения. Расходы, уменьшающие доходы для целей налогообложения при упрощенной системе налогообложения, определены в ст. 346¹⁶ НК РФ. Однако следует учитывать, что в отличие от перечня расходов, которые можно учесть в целях налогообложения прибыли, перечень расходов, уменьшающих доходы при упрощенной системе налогообложения, является закрытым.

Таким образом, если расходы, производимые по договору, не названы в ст. 346¹⁶ НК РФ, их нельзя учесть в целях налогообложения при упрощенной системе налогообложения.

Кроме того, при заключении договоров бухгалтеру следует анализировать договор на предмет соблюдения требований налогового законодательства. Например, при формировании цены по договору следует помнить о ст. 40 НК РФ и учитывать, что в соответствии с названной статьей налоговые органы вправе проверять правильность применения цен по сделкам в следующих случаях:

—между взаимозависимыми лицами;

—по товарообменным (бартерным) операциям;

—при совершении внешнеторговых сделок;

—при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода.

В указанных случаях, если цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

В некоторых случаях бухгалтеру при заключении договора следует проверять наличие в договоре гражданско-правовых условий, необходимых для правильной организации в последующем бухгалтерского и налогового учета производимой операции. Например, предприятие-арендатор намерено по договору аренды расходы на текущий ремонт и капитальный ремонт помещения учитывать в целях налогообложения прибыли. Бухгалтеру следует проверить: относится ли согласно договору к обязанностям арендатора проведение текущего и капитального ремонта.

При осуществлении налогового планирования бухгалтеру следует обратить внимание на дату исполнения обязательств по договору. Дата исполнения обязательств по договору определяет соответственно дату признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете, вследствие чего при согласии контрагента можно путем установления удобной для организации даты исполнения обязательств по договору влиять на формирование налоговой базы.

Особое внимание следует обращать бухгалтеру при заключении договоров, не предусмотренных законом или иными нормативными правовыми актами. Возможность заключения таких договоров предусмотрена ст. 421 ГК РФ.

Стороны могут также заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными нормативными правовыми актами {смешанный договор). Однако бухгалтерский и налоговый учет операций по смешанному договору и договору, не предусмотренному законом, может быть затруднен ввиду различного режима бухгалтерского учета и налогообложения нескольких операций, совершаемых в рамках одного договора, либо ввиду отсутствия четкого законодательного регулирования подобных операций. Кроме того, существует риск претензий со стороны налоговых органов из-за возможности неоднозначного толкования смешанного договора, а также договора, не предусмотренного законом.

Учитывая изложенное, бухгалтеру при заключении договора рекомендуется добиваться максимальной четкости и прозрачности предполагаемой сделки: четкое определение предмета договора и выбор разновидности договора, предусмотренной законодательством (дробление смешанного договора на несколько договоров), будут лишь способствовать правильной организации бухгалтерского и налогового учета продаваемых либо приобретаемых товаров, выполненных работ, оказываемых услуг. Проект договора целесообразно до его подписания визировать бухгалтером, чем в значительной степени можно снизить риски бухгалтерских и налоговых ошибок.

Согласно ст. 7 Закона о бухгалтерском учете без подписи главного бухгалтера финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению.

В соответствии с п. 14 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Росьств по договору влиять на формирование налоговой базы.

В соответствии с п. 14 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации под финансовыми и кредитными обязательствамипонимаются документы, оформляющие финансовые вложения организации, договоры займа, кредитные договоры и договоры, заключенные по товарному и коммерческому кредиту.

В п. 3 ст. 7 Закона о бухгалтерском учете определено, что главный бухгалтер обеспечивает соответствие осуществляемых хозяйственных операций российскому законодательству, контроль движения имущества и выполнения обязательств.

Согласно п. 1 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В соответствии с п. 4 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным — непосредственно после ее окончания.

Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.