Задачи бухгалтерского учета

Основными задачами бухгалтерского учета (согласно Федеральному закону [1]) признаны:

формирование полной и достоверной информации о деятельности орга­низации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользо­
вателям бухгалтерской отчетности — руководителям, учредителям, участни­кам и собственникам имущества организации, а также внешним — инвесто­рам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;

обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним поль­зователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законода­тельства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяй­ственных операций и их целесообразностью, наличием и движением иму­щества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финан­совых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

предотвращение отрицательных результатов в хозяйственной деятельнос­ти организации и выявление внутренних резервов обеспечения ее финансо­вой устойчивости.

В [7] перечисленные задачи систематизированы в теоретическом аспекте по этапам развития бухгалтерского учета и рассмотрены в следующем порядке:

обеспечение сохранности имущества собственников;

контроль как средство обеспечения эффективного управления предприя­тием;

исчисление финансовых результатов (выявление экономических и юри­дических последствий хозяйственных фактов).

Кроме того, обозначена современная (характерная для экономики разви­тых западных стран) задача, рассматривающая бухгалтерский учет как инструмент перераспределения ресурсов в народном хозяйстве.

Первая задача признается исследователями исторической. Ее решение направлено на защиту интересов собственников — сохранность их имущест­ва, переданного в распоряжение экономического субъекта. Как образно говорил Лука Пачоли, бухгалтер подобен петуху, который «бодрствует и сто­рожит».

В противном случае, если не организовать на должном уровне учет иму­щества предприятия, контроль за его движением и сохранностью, а также учет прав и ответственности исполнителей, администрация, менеджеры и прочие работники будут рассматривать имущество предприятия как «плохо лежащее», предназначенное для удовлетворения личных интересов, а не как средство достижения целей, поставленных перед экономическим субъектом собственниками.

В сохранности имущества предприятия заинтересованы не только собственники (владельцы и акционеры), но и такие внешние пользователи бухгалтерской информации, как налоговые органы, в первую очередь при расчете налога на имущество, кредиторы, поставщики и прочие заимодате­ли, для которых погашение задолженности перед ними зависит от благосос­тояния экономического субъекта, в том числе от наличия экономических ресурсов.

6*

Бухгалтерский учет имущества предприятия предусматривает отражение всех фактов хозяйственной жизни документами, в которых один работник подтверждает отпуск ценностей, а другой — их получение. Количество пере­данных ценностей и стоимостная оценка сделки регистрируются в специаль­ных бухгалтерских регистрах, что позволяет осуществить инвентаризацию

83

имущества, находящегося у каждого лица. Именно бухгалтерский учет и пер­сонификация ответственности материально ответственных лиц обеспечива­ют адекватность экономического состояния имущества и его юридического статуса.

Вторая задача бухгалтерского учета (контроль как средство обеспечения эффективного управления предприятием) высветилась в конце прошлого столетия и обусловлена внедрением систем интенсивного использования трудовых ресурсов. Она, с одной стороны, развивает первую задачу — обеспе­чение сохранности имущества предприятия; с другой — направлена на фор­мирование информационной базы для принятия эффективных управленчес­ких решений, т.е. бухгалтерский учет рассматривается как информация об­ратной связи в контуре управления предприятием.

Первоначально данная задача вызвала к жизни оперативный учет и ана­лиз отклонений, отрицательно влияющих на финансово-хозяйственную дея­тельность, систему управленческих мероприятий, обеспечивающих устране­ние нежелательных воздействий и закрепление передового опыта. Как пока­зала многолетняя практика, эта задача не может быть решена только в рамках бухгалтерского учета. Она требует комплексных решений по реорганизации всей системы управления, затрагивающей аспекты стратегического планиро­вания, менеджмента, маркетинга, учета и т.д.

В странах с развитой рыночной экономикой решение задачи бухгал­терского учета по обеспечению эффективного управления предприятием осуществлялось по пути распараллеливания учетных функций на две само­стоятельные информационно-учетные подсистемы: финансовый и управ­ленческий учет.

Третья задача — выявление экономических и юридических последствий хозяйственных фактов или исчисление и распределение финансового резуль­тата, хотя на первый взгляд представляется узкомасштабной, в условиях пе­реориентации экономики на рыночные отношения приобретает первосте­пенное значение.

В предшествующий период (плановой экономики) прибыль имела боль­ше пропагандистскую направленность, чем экономическое или юридическое наполнение. Юридически прибыль принадлежала монопольному собствен­нику — государству. Экономические отношения ограничивались выявлением части прибыли, передаваемой государством экономическому субъекту, кото­рая рассчитывалась не по результатам реального хозяйствования, а на основе субъективно определяемых плановых показателей. Заметим, что оставшаяся в распоряжении предприятия прибыль использовалась только на цели, ого­воренные нормативами, регламентирующими формирование фондов эконо­мического стимулирования, которые фактически воспринимались не чем иным как производными от плановых показателей.

В числе фондообразующих показателей, устанавливаемых в период функ­ционирования административно-командной системы, как органами общего­сударственного управления, так и директивными центрами отраслевого или ведомственного значения, выделялись:

выполнение и перевыполнение плановых заданий по объему и ассорти­менту;

снижение плановых показателей по себестоимости продукции, работ и услуг;

экономия планового фонда заработной платы;

снижение уровня нормируемых оборотных средств, который предусмат­ривался по товарам, готовой продукции, производственным запасам, неза­вершенному производству и т.п.

По мере развития рынка меняются приоритеты в процессах выявления экономических и юридических последствий хозяйственных операций, т.е. исчисления и распределения прибыли.

В международной практике имеют место два основных подхода к пробле­ме идентичности финансового результата в экономическом и юридическом смысле. В западных странах с рыночной экономикой реализуется весь спектр связей между бухгалтерией и налогообложением; от сильного воздействия налоговых правил на систему учета до независимого параллельного сущест­вования обеих систем.

Для стран континентальной модели бухгалтерского учета (Германия, Франция, Швеция, Бельгия, Испания, Италия, Швейцария и др.) характерна достаточно тесная связь между системами бухгалтерского учета и налогооб­ложения. Учетная практика в этих странах направлена прежде всего на удов­летворение требований правительств в отношении налогообложения. Внутри данной группы, в свою очередь, страны различаются по степени зависимости системы учета от налогообложения. Так, Германия считается ярким приме­ром жесткой зависимости, Франция - сильной, но постепенно ослабеваю­щей зависимости.

К странам с континентальной моделью учета достаточно близко примы­кают государства южноамериканской модели учета (Аргентина, Бразилия, Перу, Уругвай, Боливия, Чили и др.). Обычно отмечается, что в этих странах учет в достаточной степени формирует «информацию, необходимую для контроля за исполнением налоговой политики».

В противоположность государствам континентальной модели учета в странах британо-американской, или англосаксонской, модели (Великобри­тания, США, Нидерланды, Австралия, Канада, ЮАР и др.) зависимость сис­темы учета от налогообложения крайне слаба, а в отдельных странах практи­чески отсутствует. Как правило, в них бухгалтерский учет существует парал­лельно с налоговым учетом.

В России в 1993—1995 гг. налоговые органы находились под влиянием идей немецкого законодательства, наиболее характерных для континенталь­ной школы, ориентированной на тесную связь бухгалтерского учета и нало­гообложения. В этот период наблюдались активные попытки вмешательства налоговых властей в процесс регулирования бухгалтерского учета. Это выра­жалось в издании в нарушение действующего порядка разного рода инструк­тивных документов, официальных разъяснений, в незаконных требованиях • местных налоговых органов, в иных формах. Отмеченная тенденция крайне негативно воздействовала на общее состояние бухгалтерского учета.

В 1995 г. сделаны решающие шаги на пути к отделению бухгалтерского учета прибыли от ее налогообложения. По сути возникает новое направление — налоговый учет, который строится на основе бухгалтерского, а также специ­ально организуемого оперативно-аналитического учета данных, необходи­мых для расчета налогооблагаемой прибыли. В качестве отличительных черт бухгалтерского и налогового учета, к примеру, можно привести различные подходы к формированию показателей себестоимости. В расходы, учитывае­мые на бухгалтерских счетах и отражаемые в финансовой отчетности, вклю­чаются все затраты, связанные с производством и реализацией продукции, работ и услуг. В себестоимость, принимаемую для расчета налоговой прибы­ли, понесенные затраты входят только в пределах установленных лимитов, норм и нормативов, т.е. они подлежат корректировке.

Таким образом, в российском учете и налогообложении наметилась тен­денция ориентации на британо-американскую школу, для которой первосте- пенность и самостоятельность (отсутствие влияния налогообложения) бух­галтерского учета не подлежат сомнению. Данный подход нашел отражение в Налоговом кодексе Российской Федерации [8].

Однако следует различать понятия «влияние налогообложения на расчет прибыли в бухгалтерском учете» (представляющей интересы собственников) и «механизм расчета прибыли для целей налогообложения» (отражающей ин­тересы государства, доходной части его бюджета).

До 2002 г. налоговый учет воспринимался как производный от бухгалтер­ского. С введением гл. 25 ч. 2 Налогового кодекса РФ (с 01.01.2002 г.) ст. 313 провозглашено понятие «Налоговый учет прибыли», который установил обо­собленный учет прибыли в целях налогообложения от бухгалтерского учета финансовых результатов. Как следствие, существенно усложнился труд бух­галтера, в обязанности которого вменялось по данным бухгалтерских первич­ных документов вести два самостоятельных вида учета: бухгалтерский фи­нансовый (выявление бухгалтерской прибыли) и налоговый учет с целью вы­явления объекта налоговых расчетов.

Правительство РФ 23 января 2003 г. рекомендовало Министерству фи­нансов РФ и Министерству по налогам и сборам РФ совместно с заинтересо­ванными министерствами и ведомствами разработать единую систему фор­мирования данных бухгалтерского и налогового учета и внести предложения на рассмотрение Государственной Думы.

Четвертая задача, рассматривающая бухгалтерский учет как средство пе­рераспределения ресурсов в народном хозяйстве, провозглашена сравнитель­но недавно. Она успешно решается только в странах с налаженными рыноч­ными отношениями, так как для ее реализации как минимум необходимы два условия:

открытость (публичность) финансовой отчетности экономических субъ­ектов;

развитый рынок ценных бумаг.

Участники рынка ценных бумаг, изучая публичную финансовую отчет­ность, вкладывают свой финансовый капитал в те сферы деятельности или конкретные предприятия, где выше прибыль и соответственно доходность акций, и изымают финансовые капиталы из низкоприбыльных или убыточ­ных предприятий. Аналогично ведут себя кредиторы, поставщики и прочие инвесторы.

Заканчивая рассмотрение четырех общепризнанных и вполне реальных задач бухгалтерского учета, нельзя не согласиться с автором [9. — С. 36], что каждая последующая задача как бы впитывает в себя предыдущую, образуя живую взаимосвязанную цепь. Однако в зависимости от среды, в которой ре­ализуются эти задачи, их приоритет неоднозначен.

В условиях административно-командной системы решающее значение имела первая задача, хотя пропаганда на первое место выдвигала третью. В рыночной экономике важное значение имеет вторая задача. И только по мере развития рынка будет возрастать роль третьей и четвертой задач.