Временные разницы
Временные разницы - это суммы доходов и расходов, формирующие учетную прибыль (убыток) в текущем отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в будущих отчетных периодах либо формирующие налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном периоде, а учетную прибыль (убыток) - в будущих отчетных периодах (п. 2 Инструкции N 113).
Временные разницы возникают, если величина расходов (доходов) в бухгалтерском учете и для целей налогообложения совпадает, но момент их признания не совпадает (п. 6 Инструкции N 113).
Случаи возникновения временных разниц:
- использование амортизационной премии;
- получение безвозмездной помощи;
- перенос убытков на будущее;
- другие аналогичные ситуации, когда суммы доходов или расходов в бухучете и для целей налогообложения равны, а периоды их признания в бухучете и для целей налогообложения не совпадают.
Временные разницы бывают вычитаемые и налогооблагаемые.
Вычитаемые временные разницы возникают, если:
- расходы в бухгалтерском учете признаются в текущем отчетном периоде, а для налогообложения - в будущих отчетных периодах;
- доходы в бухгалтерском учете признаются в будущих отчетных периодах, а для налогообложения - в текущем отчетном периоде.
Эти разницы приводят к уменьшению учетной прибыли (увеличению учетного убытка) в текущем отчетном периоде и уменьшению налогооблагаемой прибыли - в одном или нескольких будущих отчетных периодах.
Вычитаемая временная разница приводит к образованию отложенного налогового актива, сумма которого определяется путем умножения вычитаемой временной разницы, возникшей в текущем отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную налоговым законодательством, действующую на отчетную дату (п. 7, 9 Инструкции N 113).
Отложенный налоговый актив - это актив, равный сумме налога на прибыль, уплаченного в текущем отчетном периоде, но относящегося к учетной прибыли будущих отчетных периодов в связи с образованием в текущем отчетном периоде вычитаемых временных разниц (п. 2 Инструкции N 113).
Движение отложенных налоговых активов отражается по счету 09 "Отложенные налоговые активы". Аналитический учет по счету 09 "Отложенные налоговые активы" ведется по видам активов или обязательств, в учетной оценке которых возникла вычитаемая временная разница (п. 14 Инструкции N 50, п. 16, 18 Инструкции N 113).
Отложенные налоговые активы пересматриваются на дату составления годовой бухгалтерской отчетности с целью определения возможности их признания. Отложенный налоговый актив признается при наличии налогооблагаемых временных разниц или когда существует высокая вероятность получения налогооблагаемой прибыли в будущем, которая может быть уменьшена на вычитаемые временные разницы. Признанный в предыдущих отчетных периодах отложенный налоговый актив списывается, если отсутствуют налогооблагаемые временные разницы или существует низкая вероятность получения налогооблагаемой прибыли в будущем, которая может быть уменьшена на вычитаемые временные разницы (п. 13 Инструкции N 113).
Если по итогам текущего отчетного периода у организации отсутствует налогооблагаемая прибыль или не отражается списание погашаемых отложенных налоговых обязательств, уменьшение (погашение) отложенных налоговых активов не отражается и суммы отложенных налоговых активов не изменяются (п. 17 Инструкции N 113).
Налогооблагаемые временные разницы возникают, если:
- расходы в бухгалтерском учете признаются в будущих отчетных периодах, а для налогообложения - в текущем отчетном периоде;
- доходы в бухгалтерском учете признаются в текущем отчетном периоде, а для налогообложения - в будущих отчетных периодах.
Эти разницы приводят к увеличению учетной прибыли (уменьшению учетного убытка) в текущем отчетном периоде и увеличению налогооблагаемой прибыли в одном или нескольких будущих отчетных периодах.
Налогооблагаемая временная разница приводит к образованию отложенного налогового обязательства, сумма которого определяется путем умножения налогооблагаемой временной разницы, возникшей в текущем отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную налоговым законодательством и действующую на отчетную дату (п. 8, 10 Инструкции N 113).
Отложенное налоговое обязательство - это обязательство, равное сумме налога на прибыль, относящегося к учетной прибыли текущего отчетного периода, но подлежащего уплате в будущих отчетных периодах в связи с образованием в текущем отчетном периоде налогооблагаемых временных разниц (п. 2 Инструкции N 113).
Движение отложенных налоговых обязательств отражается по счету 65 "Отложенные налоговые обязательства". Аналитический учет по счету 65 "Отложенные налоговые обязательства" ведется по видам активов или обязательств, в учетной оценке которых возникла налогооблагаемая временная разница (п. 50 Инструкции N 50, п. 19, 20 Инструкции N 113).
При этом отложенные налоговые активы и обязательства отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором возникли временные разницы, на основании которых они начислены (п. 11 Инструкции N 113).
Аналитический учет временных разниц ведется в аналитических таблицах, на отдельных забалансовых счетах или иным способом. Выбранный способ аналитического учета временных разниц закрепляется в положении об учетной политике организации (п. 21 Инструкции N 113). Полагаем, что в связи с необходимостью отражения в примечаниях к бухгалтерской отчетности постоянных разниц и соответствующих им постоянных налоговых активов и обязательств организация также должна вести их аналитический учет, закрепив это в положении об учетной политике.
Примечание. Подробнее о бухгалтерском учете отложенных налоговых
активов и обязательств см.:
- статью "Бухгалтерский учет отложенных налоговых активов и
обязательств" (авторы Т.Н.Рыбак, Е.С.Калачик);
- "Комментарий к Инструкции по бухгалтерскому учету отложенных
налоговых активов и обязательств" (автор Т.П.Крупская);
- статью "Учет отложенных налоговых активов и обязательств" (автор
М.Р.Абгарян);
- статью "Амортизационная премия: нюансы применения" (автор
Н.Н.Пуховская);
- статью "Штрафы, пени по хоздоговорам: мы взыскиваем, с нас
взыскивают" (автор Т.А.Дубовская);
- пособие "Отложенные налоговые активы и обязательства: особенности
возникновения, учета и применения" (автор Л.Б.Фридкин);
- статью "Отложенные налоговые активы и обязательства: учет и влияние
на текущую прибыль организации" (автор А.С.Коробейко);
- статью "Три, два, один - пуск! Учтем расходы до начала осуществления
деятельности и запуска нового производства" (автор Л.М.Дюньдикова);
- статью "Ремонтируем арендованное помещение до запуска производства"
(автор Л.М.Дюньдикова);
- раздел "Учет отложенных налоговых активов и обязательств (счета 09,
65)" путеводителя по блоку "Корреспонденция счетов" с 2012 года;
- консультации.