Тема 6. Облік запасів

1. Склад, класифікація, оцінка та завдання обліку запасів.

2. Документація та оперативний облік надходження, відпуску й витрачання запасів.

3. Облік запасів на складах та його зв’язок з обліком у бухгалтерії.

4. Синтетичний облік запасів.

5. Облік продуктів харчування.

6. Облік медикаментів, перев’язувальних засобів і виробів медичного призначення.

7. Облік малоцінних та швидкозношуваних предметів.

Розглядаючи питання цієї теми, студенти повинні пам’ятати, що вузлові питання обліку запасів (визначення, оцінка, первинний і поточний облік) регламентуються відповідними нормативними актами Державного казначейства України. Так, згідно з “Інструкцією з обліку запасів” затвердженою ДКУ від 8.12.00 № 125, запаси – це оборотні активи в матеріальній формі, які належать установі та забезпечують її функціонування (чи знаходяться в процесі виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг) і будуть використані, як очікується, на протязі одного року. Термін очікуваної експлуатації запасів установи встановлюється центральним органом виконавчої влади за відомчою підпорядкованістю або (якщо такі нормативні документи відсутні) установою самостійно в момент придбання запасів.

Порівнюючи це визначення запасів з їх визначеннями, які приведені в Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 9 “Запаси” і Міжнародних стандартах бухгалтерського обліку для державного сектору, слід відмітити відсутність в останніх такого параметру як термін корисної експлуатації (на протязі одного року).

Є певні відмінності і в складі запасів. В бюджетних установах до них відносяться слідуючі активи:

- виробничі запаси;

- тварини на вирощуванні та відгодівлі;

- матеріали і продукти харчування;

- малоцінні і швидкозношувані предмети;

- готова продукція;

- продукція сільськогосподарського виробництва.

Специфічними об’єктами в складі запасів бюджетних установ є продукти харчування, медикаменти, перев’язувальні засоби та вироби медичного призначення, спеціальне обладнання для науково-дослідних робіт за договорами з замовниками, матеріали довгострокового використання тощо. Студенти повинні ознайомитися та освоїти складові окремих груп запасів, які покладені в основу розробки класифікаторів-чинників запасів.

Є особливості оцінки запасів бюджетних установ. В бухгалтерському обліку запаси, в тому числі одержані та передані безоплатно в установленому чинним законодавством порядку, оцінюються за балансовою вартістю, яка поділяється на первісну, справедливу та відновлювану.

Балансова вартість – це вартість запасів, за якою вони відображаються в балансі.

Первісна вартість – це вартість придбання, отримання, виготовлення запасів.

Справедлива вартість – це вартість запасів, отриманих установою безкоштовно.

Відновлювальна вартість – це змінена первісна вартість запасів після їх переоцінки.

Слід зауважити, що сума податку на додану вартість щодо придбаних запасів, а також видатки на транспортування вказаних предметів, заготівлю, мито не збільшують їх первісну вартість, а відносяться на фактичні видатки бюджетної установи за відповідними кодами економічної класифікації. Має особливості також методика визначення первісної вартості молодняка тварин, одержаних від приплоду в своєму господарстві; продукції виробничих (навчальних) майстерень; продукції підсобних (навчальних) сільських господарств; тари.

Розуміння суті відновлювальної вартості пов’язане з переоцінкою запасів, яка провадиться на виконання нормативно-правових актів України або за рішенням керівника установи (якщо запаси морально застаріли та тривалий час перебували на збереженні в установі і первісна вартість цих запасів значно відрізняється від аналогічних запасів, придбаних пізніше). Зміна первісної вартості запасів не є додатковим доходом бюджетної установи.

Переоцінка запасів здійснюється комісією з переоцінки. Її склад, порядок призначення, функції, відповідальність за організацію та проведення, оформлення результатів переоцінки – на все це необхідно звернути увагу.

Відпуск запасів у використання, виробництво, продаж або інше вибуття здійснюється за балансовою вартістю або середньозваженою собівартістю, яка визначається за формулою:

= , (2)

де, Сзвс – середньозважена собівартість;

Взп – сумарна вартість запасів на початок місяця;

Взм – сумарна вартість запасів, отриманих за місяць;

Кзп – кількість запасів на початок місяця;

Кзм – кількість запасів, отриманих за місяць.

Середньозважена собівартість визначається за кожним видом подібних запасів. Цей метод застосовується у випадках наявності в бюджетній установі значної кількості однотипних запасів, придбаних за різними цінами.

Звертаємо увагу, що оцінка запасів за методами ФІФО і ЛІФО в бюджетних установах не застосовується.

При вивченні питання документального оформлення руху (надходження, відпуску, переміщення) запасів слід користуватися наказом ДКУ від 18.12.00 № 130 “Про затвердження типових форм обліку та списання запасів бюджетних установ та інструкції про їх складання”. Згідно з цим наказом основними первинними документами є:

- акт приймання матеріалів ф.3-1;

- акт списання ф. № 3-2;

- накладна (вимога) ф. № 3.3;

- меню-вимога на видачу продуктів харчування ф. №№ 3.4 і 3.4а;

- забірна картка.

Студенти вивчають порядок оформлення операцій з руху запасів, випадки застосування того чи іншого первинного документа. Специфічними первинними документами є при цьому меню-вимога на відпуск продуктів харчування, рецепти тощо.

Запаси бюджетних установ обліковуються за місцем їх відповідального зберігання (знаходження) та у бухгалтерії. Складський облік запасів та його зв’язок з обліком в бухгалтерії організується в відомих студентам регістрах (книзі чи картках складського обліку запасів ф. № 3-9; 3-9а, книзі чи картках кількісно-сумового обліку ф. № 3-6; 3-6а, 3-7) одним із слідуючих методів сортового обліку запасів:

- кількісно-сумовим (паралельним) (рис.2.17.);

- оперативно-бухгалтерським (сальдовим) (рис.2.18);

- методом машинної картотеки.

Кожний з них має свої переваги і недоліки, з якими студентам необхідно ознайомитися.

Слід звернути увагу на те, що в умовах застосування ПЕОМ трудомісткість облікових робіт втрачає свою актуальність, а тому на машинах отримують машинограми – регістри аналітичного обліку, оборотні відомості в розрізі кожного первинного документа, зведені оборотні відомості в розрізі номенклатурних номерів. Є досвід використання ЕОМ, за яким вся інформація про складський і бухгалтерський облік запасів зосереджується в пам’яті машин, а бухгалтерія і місця зберігання запасів обладнані термінальними пристроями, до яких мають доступ матеріально-відповідальні особи з індивідуальними ключами (паролями).

Для синтетичного обліку наявності та руху запасів призначені активні рахунки та субрахунки класу 2 Плану рахунків;

- № 20 “Виробничі запаси”;

- № 21 “Тварини на вирощуванні і відгодівлі”;

- № 22 “Малоцінні та швидкозношувані предмети”;

- № 23 “Матеріали і продукти харчування”;

- № 24 “Готова продукція”;

- № 25 “Продукція сільськогосподарського виробництва”.

Докладно номенклатуру субрахунків за приведеними синтетичними рахунками наведено в Плані рахунків. Основні бухгалтерські проведення з руху запасів наведено в табл.2.20. Облік надходження запасів ведеться в меморіальних ордерах № 4, 6, 7, 8 (дивись тему 3 “Облік фінансово-розрахункових операцій”). Синтетичні показники обліку витрачання запасів фіксуються в меморіальному ордері № 13 «Накопичувальна відомість витрачання матеріалів» ф.№39(бюджет).

 

записи

звірка

 

 

Рис.2.17 Схема кількісно-сумового (паралельного) методу обліку запасів

При вивченні цього питання студентам слід звернути увагу на особливості обліку запасів, які надходять до бюджетних установ в порядку гуманітарної допомоги,а також шляхом централізованого постачання. Студенти знайомляться з порядком реєстрації бюджетних установ в якості отримувача гуманітарної допомоги в Комісії з питань гуманітарної допомоги при Кабінеті Міністрів України; переліком документів, які надаються для реєстрації в Єдиному реєстрі отримувачів гуманітарної допомоги; документальним оформленням та обліком надходження і витрачання запасів.

 

 

запис звірка

 

Рис. 2.18 Схема оперативно-бухгалтерського (сальдового ) обліку запасів

Таблиця 2.20

Основні бухгалтерські проведення з обліку запасів

№ опер.	Зміст операцій	Кореспонденція рахунків
Дебет	Кредит
1.	Отримано матеріалів (вартість без ПДВ): - що сплачені шляхом попередньої оплати - що сплачені після отримання матеріалів Сума ПДВ з матеріалів, придбаних за рахунок коштів загального фонду Сума ПДВ з матеріалів, придбаних за рахунок коштів спеціального фонду: - якщо ПДВ включено до податкового кредиту - якщо ПДВ не включено до податкового кредиту	231-239   231-239       811-813	361,362,364     361,362,364,675   361,362,364,675   361,362,364,675
2.	Списано використані матеріали на підставі підтвердних документів	801, 811-813	231-236, 238,239
3.	Отримано матеріали, що надійшли до установи в порядку гуманітарної допомоги	231-239
4.	Оприбутковано тварини для відгодівлі, що надійшли від постачальника
5.	Оприбутковано приріст і приплід молодняку		711, 822

Розглядаючи питання обліку запасів в умовах їх централізованого постачання, слід враховувати те, що централізоване постачання запасів здійснюється установою вищого рівня або окремо уповноваженим органом, створеним установою вищого рівня. Механізм придбання матеріальних цінностей шляхом централізованого постачання може здійснюватися за трьома варіантами:

- за рахунок кошторису головного розпорядника коштів;

- за рахунок кошторису установи, для якої здійснюються централізовані закупки (установи – замовника);

- за рахунок кошторису установи, що фактично здійснює централізовані закупки (установи-закупника).

На прикладі третього варіанту приведемо бухгалтерські проведення в установі-закупника та в установі замовника (табл.2.21).Таблиця 2.21

Бухгалтерські проведення з обліку централізованого постачання запасів

№	Зміст операцій	Кореспонденція рахунків
Дебет	Кредит
1.	В установі закупника Оприбутковано запаси	201-239	364,675
2.	Передано запаси з балансу установи-закупника на баланс установи-замовника	683,684	231-239
3.	Списано запаси згідно з отриманими актами	801,802,812	683,684
1.	В установі-замовника 1. Отримано запаси від установи-закупника	201-239	683,684
2.	Списано використані запаси	683,684	231-239

Специфічним об’єктом в складі запасів бюджетних установ є продукти харчування, облік яких має ряд особливостей:

- розрахунки за продукти харчування здійснюються, як правило, в порядку планових платежів;

- при надходженні продуктів харчування враховуються не тільки кількісні, але й якісні їх параметри;

- зберігання продуктів харчування потребує особливих умов (дотримання температурного режиму, термінів придатності тощо);

- облік продуктів харчування ведеться в коморах (на складах), харчоблоках і в бухгалтерії;

- окремо організується облік тари;

- ведеться контроль за закладкою продуктів в процесі приготування їжі та виходом готових блюд згідно з діючими нормами;

- для відпуску продуктів харчування застосовуються специфічні документи (меню-вимога, меню-розкладка);

- для синтетичного обліку наявності та руху продуктів харчування призначений субрахунок № 232 “Продукти харчування”.

Мають особливості побудова і порядок ведення меморіальні ордери № 11 “Зведення накопичувальних відомостей про надходження продуктів харчування ф. № 398 (бюджет) і № 12 “Зведення накопичувальних відомостей про витрачання продуктів харчування” ф. № 411 (бюджет). Схема обліку продуктів харчування приведена на рис.2.19.

Вивчаючи питання обліку медикаментів, перев’язувальних засобів і виробів медичного призначення, студенти повинні акцентувати увагу на тому, що в даному курсі розглядається облік лікувальних засобів тільки в медичних закладах – бюджетних установах, в яких видатки на лікувальні засоби плануються і обліковуються за кодом економічної класифікації 1132 “Медикаменти і перев’язувальні засоби”.

Облік лікувальних засобів ведеться в аптеках, відділеннях (кабінетах) і в бухгалтерії. У складі лікувальних засобів обліковуються медикаменти, перев’язувальні матеріали, допоміжні матеріали, тара. Усі лікувальні засоби обліковуються в аптеках в сумовому виразі за договірними цінами. Крім того, за окремим переліком ведеться предметно-кількісний облік таких лікувальних засобів:

- наркотичних лікарських засобів;

- психотропних лікарських засобів;

- отруйних лікарських засобів;

- спирту етилового;

- лікарських засобів, що мають одурманюючу властивість;

- нових препаратів для проведення клінічних досліджень;

- дефіцитних і дорогих лікувальних засобів;

- тари як порожньої, так і зайнятої лікувальними засобами.

 

 

запис звірка

Рис.2.19 Схема обліку продуктів харчування

Предметно-кількісний облік лікувальних засобів ведеться в розрізі їх найменувань, фасування, лікувальних форм, дозування(рис.2.20.). Забезпечується суворий контроль за зберіганням цих препаратів та їх відпуском у відділення. Бухгалтерський облік лікувальних засобів ведеться на активному субрахунку № 233 “Медикаменти і перев’язувальні засоби”.

Основні бухгалтерські проведення з обліку лікувальних засобів

№	Зміст операцій	Кореспонденція рахунків
Дебет	Кредит
1.	Отримано лікувальні засоби від постачальників		361,364,675
2.	Оприбутковано обмінну тару з лікув. засобами		361,364,675
3.	Повернено тару	361,364,675
4.	Списано ліки на основі виправдних документів	801,811,813

Схема обліку лікувальних засобів наведено на рис.2.21.

Для обліку малоцінних та швидкозношуваних предметів (МШП), що не увійшли до складу необоротних активів, оскільки термін їх корисного використання становить менше одного року, передбачений рахунок № 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети" з поділом на субрахунки:

 

 

Рис. 2.20 Схема обліку лікувальних засобів, що підлягають предметно-кількісному обліку

 

Рис.2.21 Схема обліку лікувальних засобів

221 “Малоцінні та швидкозношувані предмети, що знаходяться на складі та в експлуатації”;

222 “ Малоцінні та швидкозношувані предмети спеціального призначення”.

Субрахунок 211 поділяється на субрахунки другого рівня:

221/1 “ Малоцінні та швидкозношувані предмети на складі”;

221/2 “Малоцінні та швидкозношувані предмети в експлуатації”.

На субрахунку 411 “Фонд в малоцінних та швидкозношуваних предметах” обліковується вартість МШП, що знаходяться в безпосередньому розпорядженні бюджетних установ.

Слід відмітити, що документальне оформлення надходження і видачі МШП, а також облік їх на складах ведеться як і облік запасів. У разі передачі в експлуатацію МШП вартістю до 10 грн. включно за одиницю (комплект) вони списуються з бухгалтерського обліку на зменшення фонду в МШП. В експлуатації такі предмети знаходяться на зберіганні в осіб, відповідальних за їх експлуатацію і зберігання, та обліковуються в кількісному виразі.

МШП вартість понад 10 грн. за одиницю (комплект), передані в підрозділи, відображаються в обліку як МШП в експлуатації. Їх списання здійснюється на підставі актів, як і списання необоротних активів. Порядок відображення операцій з обліку МШП приведено в табл.2.23 Таблиця 2.23.

№	Зміст операцій	Кореспонденція рахунків
Дебет	Кредит
1.	Придбано МШП (вартість без ПДВ): - що сплачені шляхом попередньої оплати - що сплачені після отримання МШП Одночасно проводиться другий запис (сума без ПДВ)	801,811-813	361,362,364
	Сума ПДВ з МШП, придбаних за рахунок коштів загального фонду Сума ПДВ з МШП, придбаних за рахунок коштів спеціального фонду: - якщо ПДВ включено до податкового кредиту якщо ПДВ не включено до податкового кредиту	811-813	361,362,364,675   361,362,364,675 361,362,364,675
2.	Видано зі складу в експлуатацію МШП: - вартістю до 10 грн. включно за одиницю (комплект) вартістю понад 10 грн. за одиницю (комплект)	221/2	221/1   221/1
3.	Списано МШП, які стали непридатними для експлуатації		221/2
4.	Отримано МШП в порядку гуманітарної допомоги Одночасно проводиться другий запис
5.	Реалізовано лишки МШП, що придбані за рахунок коштів загального фонду; на суму коштів від реалізації	323,364,675
6.	Реалізовано лишки МШП, що придбані за рахунок коштів спеціального фонду; на суму коштів від реалізації   на суму ПДВ	313,323,364,675 364,675

Вивчаючи питання інвентаризації запасів, слід керуватися “Інструкцією з інвентаризації № 90, згідно з якою інвентаризаційний процес включає ряд етапів:

- наказ керівника, створення комісій;

- підготовка до інвентаризації;

- проведення інвентаризації;

- оформлення результатів інвентаризації;

- регулювання інвентаризаційних різниць.

В бюджетних установах діє різна періодичність проведення інвентаризації запасів. Так, наприклад, готові вироби, сировина та матеріали, пальне, корма, фураж та інші матеріали інвентаризуються не менше 1 разу на рік ( не раніше 1 жовтня), тварини, птиця, продукти харчування, медикаменти – не менше 1 разу на квартал.

Мають свої особливості урегулювання розходжень, виявлених в період інвентаризації. Цей порядок дещо змінився: тепер втрата запасів в межах затверджених норм природних збитків, а також втрати і нестачі запасів понад норми природних убутків, якщо винних осіб не встановлено або суд відмовив у стягненні з цих осіб, списують не на зменшення доходів, а на видатки установи чи результати виконання кошторису.

Оскільки запаси бюджетних установ – це частка державного майна, діють певні повноваження щодо списання нестач – дозвіл на списання нестач запасів (за кожним випадком таких нестач) дає:

- до 2500 грн. включно – керівник установи;

- від 2500 до 5000 грн. включно – керівник вищестоящої установи;

- понад 5000 грн. – керівник центрального органу виконавчої влади або іншого головного розпорядника бюджетних коштів.

Відображення результатів інвентаризації запасів – в табл. 2.24Таблиця 2.24

Основні бухгалтерські проведення з обліку інвентаризації запасів

№	Зміст операцій	Кореспонденція рахунків
Дебет	Кредит
1.	Оприбутковано лишки запасів, виявлених під час інвентаризації	231-239
2.	Списано виявлені під час інвентаризації нестачі запасів, віднесених за рахунок установи - придбаних у поточному році - придбаних у минулих роках придбаних у порядку централізованого постачання	801,802,811-813 431,432 683,684	231-239 231-239 231-239
3.	Списано виявлені під час інвентаризації нестачі запасів, віднесених на рахунок винних осіб: відшкодування завданих збитків: суми коштів, що підлягають перерахуванню до держбюджету		231-239
4.	Оприбутковано лишки МШП, виявлені при інвентаризації	221/1,2
5.	Списано виявлені під час інвентаризації нестачі МШП, прийнятих за рахунок установи
6.	Списано виявлені під час інвентаризації нестачі МШП, віднесених за рахунок винних осіб водночас проводиться другий запис
7.	Одночасно зі списанням запасів, винних у нестачі чи псуванні яких не встановлено, балансова вартість цих запасів зараховується на позабалансовий рахунок