Задание V. Оптимизация управления дебиторской задолженностью

В международной практике получили распространение два метода признания расходов по сомнительным долгам: метод прямого списания и метод начисления резерва.

При методе прямого списанияна расходы организации списываются фактические суммы безнадежной задолженности.

Метод начисления резерва, в свою очередь, основывается на расчетной величине безнадежной задолженности, которая может быть достаточно точно определена на основе выручки от продаж, рыночных условий, анализа неоплаченной дебиторской задолженности.

Сомнительной признается задолженность, не погашенная в сроки, установленные договором, которая не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией.

Безнадежным считается долг, по которому истек срок исковой давности либо обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или по причине ликвидации организации.

На практике разработано множество подходов к определению величины резерва по сомнительным долгам, среди которых выделяют два основных: способ «процент от продаж» (по Отчету о прибылях и убытках) и способ «процент от дебиторской задолженности» (по Бухгалтерскому балансу).

Способ «процент от продаж» обеспечивает следование принципу соответствия доходов и расходов, так как расходы по созданию резерва по сомнительным долгам отражаются в том же периоде, что и соответствующие продажи.

Способ «процент от дебиторской задолженности» позволяет с достаточно высокой точностью оценить текущую стоимость дебиторской задолженности, не обеспечивая при этом следование принципу соответствия расходов и доходов по причине несовпадения периодов отражения расходов по сомнительным долгам и продаж.

В российском законодательстве при признании задолженности сомнительной организация должна создавать резерв по такому долгу. Отчисления в резерв по сомнительным долгам включаются в финансовом учете в состав прочих расходов согласно п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. № 33н.

Величина резерва по сомнительным долгам для целей бухгалтерского учета, определяется на основе результатов инвентаризации дебиторской задолженности организации отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения им долга, полностью или частично. При этом документы системы нормативного регулирования бухгалтерского учета не предполагают оценки платежеспособности должников и вероятности погашения долгов. Поэтому организация должна самостоятельно разрабатывать и последовательно применять правила оценки платежеспособности должников, оценки вероятности погашения долгов и определения соответствующих норм резервирования.

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва по сомнительным долгам, в какой-либо части резерв не будет использован, неизрасходованные суммы включаются в состав финансовых результатов при составлении отчетности на конец отчетного года.

Для целей налогообложения прибыли расходы по сомнительной задолженности могут приниматься одним из следующих способов:

- путем образования резерва по сомнительным долгам в порядке, установленном ст. 266 НК РФ;

- путем списания безнадежных долгов согласно подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.

Способ списания сомнительной задолженности в налоговом учете должен быть отражен организацией в учетной политике для целей налогообложения.

По аналогии с прямым списанием безнадежных долгов, резерв по сомнительным долгам в целях налогообложения прибыли создается по сомнительным долгам за отгруженные товары (работы, услуги).

Как сумма отчислений в резерв по сомнительным долгам, так и суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет резерва, включаются в состав внереализационных расходов и принимаются при налогообложении прибыли (п.п. 7 п. 1 и п.п. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ соответственно).

Размер резерва по сомнительным долгам определяется на основе анализа дебиторской задолженности по срокам ее возникновения, который должен быть подтвержден результатами инвентаризации на последний день отчетного (налогового) периода.

Таким образом, величина резерва, определяемая в налоговых целях, должна пересматриваться на конец каждого отчетного периода.

Пунктом 4 ст. 266 НК РФ определена норма резервирования в зависимости от срока возникновения сомнительной задолженности (табл. 5.1).

 

Таблица 5.1

Норма резервирования сомнительных долгов

 

Срок возникновения задолженности	Норма резервирования (в % от суммы долга)
Свыше 90дней
От 45 до 90 дней (включительно)
До 45 дней

 

Кроме того, общая сумма резерва по сомнительным долгам, принимаемая при налогообложении прибыли, не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ.

Для расчета суммы начисленного резерва организация должна вести специальный регистр налогового учета.

В современных рыночных условиях важно организовать контроль за выполнением обязательств по заключенным договорам, предъявлением претензий и выполнением обязательств по предъявленным организации претензиям. Для этого необходимо обеспечить:

· формирование информации для оценки платежеспособности должников;

· оценку вероятности погашения долгов;

· установление норм резервирования, подлежащих отражению в учетной политике на соответствующий год.

Наличие информации об имеющихся гарантиях погашения долга, оценке платежеспособности должника и оценке вероятности погашения долга позволяет определить норматив отчислений на создание резерва по сомнительным долгам.

С целью сближения правил бухгалтерского и налогового учета рекомендуется использовать правила создания резерва для целей налогообложения прибыли.

Выбор нормы резервирования приведен в таблице 5.2.

 

Таблица 5.2

Выбор нормы резервирования для создания резерва по сомнительным долгам

Срок возникновения задолженности	Гарантии погашения долга	Оценка платежеспособности и вероятности погашения долга*	Норма резервирования в % от суммы долга
Платежеспособность	Вероятность погашения долга
Свыше 90 дней	Отсутствуют	Низкая Средняя	Низкая Средняя
От 45 до 90 дней включительно	Отсутствуют	Низкая Средняя	Низкая Средняя
До 45 дней	Имеются Отсутствуют	Высокая Средняя Низкая	Высокая Средняя Низкая

 

* Для целей выбора нормы резервирования сомнительных долгов достаточным является наличие низкой или средней оценки по одному из факторов (платежеспособности или вероятности погашения долга).

В таблице 5.3 заполните недостающие данные, рассчитав суммы начисленного резерва, необходимые для ведения регистра налогового учета.

 

Таблица 5.3

Порядок формирования резерва по сомнительным долгам

 

	Наименование показателя	Сумма, в рублях
I квартал	Полугодие	9 месяцев	Год
1.	Задолженность со сроком погашения от 45 дней до 90 дней включительно S1
2.	Задолженность со сроком погашения более 90 дней S2
3.	Сумма дебиторской задолженности, являющаяся основанием для расчета резерва сомнительных долгов
4.	Выручка от реализации отчетного (налогового) периода S3
5.	10% выручки от реализации отчетного (налогового) периода
6.	Резерв сомнительных долгов отчетного показателей (налогового)
7.	Неиспользованный остаток резерва сомнительных долгов предыдущего отчетного периода S4	36 322	154 390	299 678	166 567
8.	Разница, учитываемая в составе внереализационных расходов отчетного периода
9.	Разница, учитываемая в составе внереализационных доходов отчетного периода

 

В табл. 5.4 и 5.5 соответственно приведен свод данных для определения норматива отчислений на создание резерва по сомнительным долгам и величины резерва по состоянию на 31 марта 2012 года и 30 июня 2012 года.

Определите данный норматив и рассчитайте итоговую сумму отчислений в резерв по сомнительным долгам.

 

Таблица 5.4

Определение величины резерва по сомнительным долгам по состоянию на 31 марта 2012 года

 

Сумма отчислений в резерв, руб.
Норма резервирования (в % от å долга)
Оценка вероятности погашения долга	Средняя Высокая Низкая Средняя Низкая Высокая Средняя Низкая Низкая Высокая
Оценка платеже­способности должника	Средняя Средняя Средняя Низкая Низкая Высокая Средняя Средняя Низкая Средняя
Наличие гарантий погашения долга (вексель, поручи­тельство, залог, задаток и др.)	- Вексель - - - - - - - -
Период просрочки платежа, дни
Дата погаше­ния обязательств по договору	20.03.2012 г. 31.12.2011 г. 28.01.2012 г. 22.07.2011 г. 25.02.2012 г. 25.10.2011 г. 10.02.2012 г. 30.09.2011 г. 17.06.2011 г. 28.09.2011 г.
Дата возникновения задолженности	20.01.2012 г. 12.10.2011 г. 18.11.2012 г. 22.06.2011 г. 15.02.2012 г. 05.09.2011 г. 11.01.2012 г. 30.08.2011 г. 17.03.2011 г. 08.09.2011 г.
Сумма задолженности, руб.	200 000 1 450 000 76 200 708 000 141 600 620 000 1 097 400 41 300 849 600 19 800
Наименование должника	ОАО «Трезор» ООО «Фортуна» ООО «Галилей» ЗАО «Диалог-М» ОАО «Заречъе» ЗАО «Автотех» ООО «Промо - Х» ООО«Фирма «Мир» ЗАО «Сатурн» ЗАО«Альт Трейд»	Итого:

 

 

Таблица 5.5

Определение норматива отчислений на создание резерва по сомнительным долгам на 30 июня 2012 года

 

Сумма отчислений в резерв, руб.
Норма резервирования (в % от å долга)
Оценка вероятности погашения долга	Средняя Высокая Низкая Средняя Низкая Высокая Средняя Низкая Низкая Высокая
Оценка платеже­способности должника	Средняя Средняя Средняя Низкая Низкая Высокая Средняя Средняя Низкая Средняя
Наличие гарантий погашения долга (вексель, поручи­тельство, залог, задаток и др.)	- Вексель - - - - Поручительство - - -
Период просрочки платежа, дни
Дата погаше­ния обязательств по договору	20.03.2012 г. 31.12.2011 г. 28.04.2012 г. 22.07.2011 г. 25.02.2012 г. 25.04.2012 г. 31.03.2012 г. 30.05.2012 г. 17.04.2012 г. 28.09.2011 г.
Дата возникновения задолженности	20.01.2012 г. 12.10.2011 г. 18.04.2012 г. 22.06.2011 г. 15.02.2012 г. 25.02.2012 г. 11.03.2012 г. 23.05.2012 г. 17.01.2012 г. 08.09.2011 г.
Сумма задолженности, руб.	200 000 1 450 000 377 600 708 000 141 600 70 000 1 062 000 35 400 590 000 19 800	4 654 400
Наименование должника	ОАО «Трезор» ООО «Фортуна» ООО «Технокомплекс» ЗАО «Диалог-М» ОАО «Заречъе» ЗАО «Метакс» ООО «Электротех-К» ООО «Новая земля» ЗАО «Свирель» ЗАО «Альт Трейд»	Итого: