Определение налоговой базы по налогу на прибыль

В соответствии с действующим налоговым законодательством порядок определения налогооблагаемой базы - обязательный элемент для исчисления налога. В ст. 53 НК РФ дано понятие налоговой базы, которая представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения, т.е. налоговая база - это количественное выражение объекта налогообложения. Поэтому она выступает основой для исчисления суммы налога (налогового оклада), так как именно к ней применяется ставка налога. Выделяют налоговые базы со стоимостными показателями (сумма дохода) и физическими показателями (объем добытого сырья). Налоговая база как стоимостное проявление объекта налогообложения может как совпадать, так и не совпадать с объектом.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций согласно ст. 247 НК РФ является прибыль, полученная налогоплательщиком, но в главе 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса РФ не содержится какого-либо определения прибыли, в качестве определенного экономического показателя.

Как указывалось в п. 2.1 учебного пособия, раньше прибыль, прежде всего, рассматривалась в качестве показателя, определяемого по данным бухгалтерского учета. В настоящее время прибыль определяется уже по данным налогового учета, который совпадает (или может совпадать) с бухгалтерским учетом лишь по отдельным показателям. Таким образом, прибылью по действующему налогу является показатель, сформированный специально для целей налогообложения по правилам налогового учета.

Классификацию прибыли в качестве объекта налогообложения можно произвести по двум основным критериям: а) по налогоплательщикам; б) по ставкам налога на прибыль.

Согласно первой классификации для каждой группы налогоплательщиков предусмотрен самостоятельный порядок определения прибыли в качестве объекта налогообложения.

Прибылью для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с гл. 25 НК РФ:

Прибыль = Доход – Расход(3.1)

Прибылью для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства в РФ, являются полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов, определяемых в соответствии с гл. 25 НК РФ:

Прибыль = Доход представительства - Расход представительства(3.2)

Прибылью для иных иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянные представительства в РФ, являются доходы, полученные от источников в РФ, определяемые в соответствии со ст. 309 НК РФ.

Прибыль = Доход от источников в РФ(3.3)

В отношении иностранных организаций необходимо отметить, что они могут иметь одновременно два вида объекта налогообложения. Так, в случае одновременного осуществления деятельности на территории РФ через постоянное представительство и получения иного дохода от источников в РФ, не связанного с деятельностью через это представительство, у иностранной организации возникает два самостоятельных вида объекта налогообложения. Более того, согласно п. 4 ст. 307 НК РФ при наличии у иностранной организации на территории РФ более чем одного постоянного представительства, деятельность которых не осуществляется в рамках единого технологического процесса, налоговая база и сумма налога рассчитываются отдельно по каждому отделению. Данное положение фактически означает, что по каждому постоянному представительству иностранной организации формируется самостоятельный объект налогообложения.

Вторая классификация прибыли в качестве объекта налогообложения осуществляется в связи с установлением разных ставок по отдельным видам налогооблагаемой прибыли (дохода).

Согласно ст. 284 НК РФ для российских организаций установлены четыре вида ставок налога на прибыль: 0, 9, 15, 20%. Для иностранных организаций предусмотрено пять видов ставок налога на прибыль: 0, 9, 10, 15, 20%. Наличие разных ставок по налогу на прибыль вызывает необходимость ведения раздельного налогового учета соответствующей группы прибыли. Так, согласно п. 2 ст. 274 Налогового кодекса РФ налоговая база по прибыли, облагаемой по соответствующей ставке, определяется налогоплательщиком отдельно от прибыли по другим ставкам.

Основой для получения фактических показателей налогооблагаемой базы является бухгалтерский учет. Но для целей обложения ННП возникает необходимость ведения налогового учета, методика которого имеет отличия от методики бухгалтерских процедур.

В соответствии со статьей 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. В соответствии со статьей 274 НК РФ налоговой базой признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению. Согласно статье 247 НК РФ прибылью для российских организаций признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с гл. 25 НК.

При определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. В случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток, то в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю. Определение убытка дано в пункте 8 статьи 274 НК РФ – «отрицательная разница между доходами и расходами, определенными в соответствии с гл. 25 НК РФ». Налоговая база по прибыли, облагаемой по различным ставкам, определяется отдельно, соответственно ведется раздельный учет доходов и расходов.

Для правильного определения прибыли необходимо сравнивать доходы и расходы относящиеся только к текущему периоду. Отнесение возникших доходов и расходов к доходам и расходам текущего отчетного (налогового) периода подразумевает их учет при исчислении налоговой базы за текущий отчетный (налоговый) период. Порядок отнесения возникших доходов и расходов к текущему периоду регулируется соответствующими статьями НК РФ. При этом следует различать моменты возникновения доходов и расходов, которые зависят от метода, применяемого налогоплательщиком для целей исчисления налога на прибыль - метода начисления или кассового метода и порядка отнесения тех или иных видов доходов и расходов к доходам и расходам текущего отчетного (налогового) периода и будущих периодов.