ТУРИСТСКОГО ПРОДУКТА

Издержки включают все затраты на производство и реализацию туристского продукта. Часть из них составляет себестоимость.

Себестоимость продукций(работ, услуг) — это выра­женная в денежной форме сумма затрат на используемые в про­цессе производства природные ресурсы, сырье, материалы, топливо, энергию, основные фонды, нематериальные активы, трудовые ресурсы, а также других затраты на ее производство и реализа­цию.

Себестоимость — это качественный показатель, который ха­рактеризует уровень использования всех ресурсов, находящихся в распоряжении туристского предприятия.

Как экономическая категория себестоимость выполняет функ­циибазы для:

· формирования отпускной цены на туристский продукт и оп­ределения прибыли и рентабельности;

· определения оптимальных размеров предприятия;

· экономического обоснования и принятия управленческих ре­шений.

В соответствии с действующим Положением все затраты, об­разующие себестоимость туристского продукта, группируются в соответствии с их экономическим содержанием по следующим элементам:

· материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);

· затраты на оплату труда;

· отчисления на социальные нужды;

· амортизация основных фондов;

· прочие, затраты.

Группировка затрат по экономическим элементам позволяет определить, что израсходовано на производство туристского продукта и в какой форме.

1. Материальные затраты включают:

· расходы на организацию новых туристских продуктов, мар­шрутов, услуг в период их освоения;

· затраты, непосредственно связанные с оказанием услуг, про­изводством работ, продукции, обусловленные технологией и орга­низацией процессов обслуживания туристов и экскурсантов;

· затраты некапитального характера, связанные с совершенст­вованием технологии обслуживания туристов и организацией про­изводства, а также с улучшением качества туристского продукта;

· расходы по обеспечению выполнения санитарно-гигиеничес­ких требований в помещениях по обслуживанию туристов;

· расходы на проведение рекреационных работ, направленных на поддержание территории туристских предприятий и их терри­торий в надлежащем экологическом и санитарном состоянии;

· расходы, связанные с организацией и обеспечением процес­са обслуживания туристов: услуги, предоставляемые предприяти­ями средств размещения, транспорта, проживания, питания и др.; эксплуатационные услуги; расходы на туристские походы; расхо­ды на развлекательные мероприятия для туристов и экскурсантов; оплата услуг по страхованию туристов и др.;

· расходы по оплате работ и услуг производственного харак­тера, выполняемых сторонними организациями и предприятиями, не относящимися к основному виду деятельности и т. д.

Стоимость материальных затрат формируется исходя из цен их приобретения, включая стоимость, оговоренную в контрактах и договорах на поставку и обслуживание.

2. Затраты на оплату труда— это затраты на оплату труда основного производственного персонала туристского пред­приятия, включая премии за производственные результаты, сти­мулирующие и компенсирующие выплаты, в том числе в связи с повышением цен и индексацией доходов в пределах норм, преду­смотренных законодательством, а также затраты на оплату труда не состоящих в штате предприятия работников, занятых в основ­ной деятельности. В этот элемент затрат включены:

· выплаты заработной платы за фактически выполненную ра­боту в соответствии с тарифными ставками, должностными окладами и др.;

· стоимость продукции, выдаваемой в порядке натуральной оплаты работникам;

· премии, надбавки и оклады за производственные результаты и др.
В себестоимость не включаются выплаты, непосредственно несвязанные с оплатой труда: материальная помощь, подарки работ­никам и др.

3. Отчисления на социальные нуждыпроизводятся от суммы затрат на оплату труда в соответствии с установленными федеральными законами нормативами отчислений в фонды: соци­ального страхования; пенсионный фонд; государственный фонд занятости; фонд обязательного медицинского страхования.

4. Амортизация основных фондов— это денежное вы­ражение суммы износа основных фондов, перенесенной на реали­зуемый туристский продукт (услугу). Амортизационные отчисления производятся туристскими предприятиями, исходя из установлен­ных правительством норм, методов и правил амортизации, и вклю­чаются в состав затрат на производство и реализацию продукции.

Сумма начисленной амортизации относится на себестоимость туристского продукта (услуги) ежемесячно, а в сезонных туристских предприятиях годовая сумма отчислений включается в себе­стоимость за фактический период работы предприятия в году в течение нормативного срока эксплуатации. Начисление амортиза­ции осуществляется в зависимости от учетной политики турист­ского предприятия.

Вместе с выручкой от реализации амортизация поступает на рас­четный счет, предприятия, на котором накапливаются отчисления.

5. Прочие затраты.К прочим затратам относятся:

· налоги, сборы и другие платежи в бюджет и во внебюджет­ные фонды, производимые в соответствии с установленным зако­нодательством порядком;

· расходы на содержание работников АУП и других струк­турных подразделений, материально-техническое и транспортное обслуживание их деятельности;

· оплата услуг связи, банков, вычислительных центров, за по­жарную и сторожевую охрану;

· оплата консультационных, информационных и аудиторских услуг;

· командировочные и представительские расходы (в пределах норм, установленных правительством); оформление документов для выезда за границу;

· хозяйственные расходы, связанные с отправкой (приемом) туристских групп (почтовые, телефонные, канцелярские и т. п.);

· расходы по подготовке, переподготовке и повышению квали­фикации кадров:

· оплата процентов по кредитам банков за исключением про­сроченных;

· расходы на: разработку и издание рекламной продукции; рекламные мероприятия; приобретение рекламных кино- и видео­фильмов; изготовление стендов, щитов, указателей; оформление витрин, выставок-продаж. Расходы на рекламу относятся на себе­стоимость в пределах установленных норм, а сверх норматива — на счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия;

· расходы по сертификации; износу нематериальных активов (лицензия, торговый знак и др.) и др.;

· налоги: транспортный, на пользователей автомобильных до­рог; налог с владельцев транспортных средств.

Затраты включаются в себестоимость того отчетного периода, к которому они относятся.

Поэлементная группировка затрат показывает, сколько произ­ведено тех или иных видов затрат в целом по организации за оп­ределенный период времени независимо от того, где они возникли и на формирование какой конкретной туристской продукции они использованы. Данная группировка дает возможность устанавли­вать потребность в основных и оборотных фондах, определении фонда оплаты труда и т. д.

Однако классификация затрат по экономическим элементам не позволяет исчислить себестоимость отдельных видов туристской продукции и установить объем затрат конкретных структурных подразделений туристской организации.

Для решения этих задач применяют классификацию затрат по статьям калькуляции.

Калькуляционной статьейпринято называть определен­ный вид затрат, образующий себестоимость как отдельных видов, так и всей турпродукции в целом.

Группировка затрат по калькуляционным статьям позволяет:

· определять назначение расходов и их роль;

· организовать контроль над расходами;

· выявлять качественные показатели хозяйственной деятель­ности как туристской организации в целом, так и ее отдельных подразделений;

· устанавливать, по каким направлениям необходимо вести поиск путей снижения издержек производства.

На основании группировки затрат строится аналитический учет затрат, составляется плановая и фактическая калькуляция себес­тоимости отдельных видов турпродукции.

Состав затрат, включаемых в себестоимость туристского про­дукта, определен приказом Государственного комитета РФ по фи­зической культуре и туризму от 8 июня 1998 г. № 210.

В соответ­ствии с ним в себестоимость туристского продукта у организаций, занимающихся туристской деятельностью, включаются:

1) затраты на приобретение в целях производства ту­ристского продукта прав на следующие услуги туристам

· размещение и проживание;

· транспортное обслуживание (перевозка);

· питание;

· экскурсионное обслуживание;

· медицинское обслуживание (а также иные затраты, связан­ные с оформлением турпоездки);

· культурно-просветительское, культурно-развлекательное и спортивное обслуживание;

· добровольное страхование от несчастных случаев, болезней и медицинское страхование в период турпоездки;

· обслуживание гидами-переводчиками и сопровождающими;

2) затраты, связанные с освоением новых туров, в том чис­ле стажировка по иностранному языку работников в странах, в которых у организации, занимающейся туристской деятельностью, организуются туры на основе налаженного делового сотрудниче­ства и контактов, а также в. странах, граждане которых принима­ются туристской организацией в качестве туристов;

3) затраты на организованный набор работников, связан­ные с оплатой услуг организаций по подбору кадров;

4) представительские расходы, связанные с производствен­ной деятельностью туристской организации по приему и обслу­живанию представителей других организаций, включая иностран­ных, в том числе вне места нахождения организации, занимаю­щейся туристской деятельностью, в пределах сумм, установлен­ных законодательством Российской Федерации;

5) затраты, возникающие по не востребованной туриста­ми части услуг, права на которые приобретаются партиями, бло­ками и иными неразделяемыми комплексами для целей формиро­вания туров:

· по фрахтованию всей или части вместимости транспортного средства (чартер) у перевозчика или иного организатора чартер­ных программ;

· по приобретению блока мест в транспортном средстве (блок-чартер);

· по размещению и проживанию у организаций гостиничной сферы или иных организаций, оказывающих такие услуги, а так­же у обладателей прав на такие услуги.

Затраты туристского предприятия можно группировать в зави­симости от различных факторов.

По месту возникновениязатраты в туристских фирмах группируют и учитывают по филиалам, отделениям, участкам и другим структурным подразделениям. Такая группировка затрат позволяет организовать внутренний хозрасчет и определить фак­тическую себестоимость каждого вида турпродукта.

По отношению к полной себестоимости реализуе­мой турпродукциивсе затраты предприятия в планировании и учете подразделяются на:

· производственные (все затраты, непо­средственно связанные с формированием турпродукции и образу­ющие ее производственную себестоимость);

· внепроизводственные (коммерческие - связаны с реализацией турпродукции потребителям. Сюда включают расхо­ды на рекламу и прочие сбытовые расходы).

Производственные и коммерческие расходы в совокупности формируют полную себестоимость турпродукции.

Для исчисления себестоимости отдельных видов турпродукции туристские предприятия, с учетом особенностей своей деятельнос­ти, самостоятельно устанавливают группировку затрат по статьям калькуляции. В наиболее общем виде номенклатура статей каль­куляции может выглядеть следующим образом:

1. Сырье и материалы.

2. Возвратные отходы.

3. Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производст­венного характера сторонних предприятий и организаций.

4. Топливо и энергия на технологические цели.

5. Заработная плата рабочих.

6. Отчисления на социальные нужды.

7. Расходы на подготовку и освоение производства.

8. Общепроизводственные расходы.

9. Общехозяйственные расходы.

10. Потери от брака.

11. Прочие производственные расходы.

12. Коммерческие расходы.

Итог первых 11 статей калькуляции образует производствен­ную стоимость продукции, а итог всех 12 статей — полную себе­стоимость продукции.

По роли, выполняемой в процессе формирования турпродукции, и целевому назначениюзатраты предприя­тия подразделяются на:

· основные - затраты, непосредственно связанные с процессом формирования турпродукции. К ним относятся расходы . на размещение и проживание туристов, транспортное обслужива­ние, питание, экскурсионное обслуживание, визовое обслужива­ние, медицинское страхование, обслуживание гидами-переводчи­ками и сопровождающими.

· накладные — это расходы, которые связаны с об­служиванием и управлением туристской фирмой. В состав на­кладных расходов включают: заработную плату административно-управленческого персонала; отчисления на их социальные нужды; амортизацию зданий и инвентаря; расходы на текущий ремонт; расход электроэнергии для освещения помещений и др. В турист­ских фирмах накладные расходы учитываются на счете 26 «Об­щехозяйственные расходы».

По способу включения в себестоимость турпродук­циизатраты туристической фирмы подразделяются на прямые (контролируемые) и косвенные (рис. 3).

Рис.3. Классификация затрат туристической фирмы по способу включения в себестоимость турпродук­ции

Прямыми расходами являются расходы по формированию конкретного вида турпродукции. Поэтому они могут быть отнесе­ны на объекты калькуляции в момент их совершения или начис­ления прямо на основании данных первичных документов (на­пример, оплата труда менеджеров, непосредственно формирую­щих и реализующих турпродукт).

Косвенные расходы, связаны с формированием нескольких ви­дов турпродукции, например, затраты по управлению и обслужи­ванию процесса формирования турпродукции (накладные): меж­дународные телефонные переговоры, оплата услуг доступа в ин­тернет, изготовление рекламной (каталогов ) и сувенирной про­дукции, арендная плата.

Косвенные расходы сначала собираются на счете 26 «Обще­хозяйственные расходы», а затем включаются в себестоимость конкретных видов турпродукции с помощью специальных расче­тов распределения. Выбор базы распределения обусловливается особенностями организации и технологии формирования турпро-дукта.

Нужно заметить, что основные затраты чаще всего выступают в виде прямых, а накладные — косвенных расходов, но они не являются тождественными. Группировка затрат на прямые и кос­венные необходима при организации раздельных систем учета полных и частичных затрат на формирование турпродукции.

Группировка затрат по отношению к объему деятельно­стиимеет важное значение в выборе системы учета и калькули­рования. По данному признаку затраты подразделяются на пере­менные и постоянные.

Переменные затраты осуществляются непосредственно в процессе производства ив связи с ним. Переменные затраты воз­растают и уменьшаются пропорционально объему производства и продаж. Для туристского предприятия это в основном:

· стоимость продуктов и услуг поставщиков (сторонних туро­ператоров, хотельеров, перевозчиков) в составе реализуемых пред­приятием продуктов и услуг;

· переменная часть заработной платы персонала, выплачивае­мая пропорционально объему продаж;

· торгово-комиссионные расходы;

· налоги и отчисления, пропорциональные обороту и т. д.

Постоянные затраты связаны с поддержанием возможнос­тей (производственных и внепроизводственных) деятельности ту­ристского предприятия. Постоянные затраты не связаны непосред­ственно с ходом производства и не следуют за динамикой его объ­ема. К таким затратам относятся:

· оклады, постоянная зарплата;

· некоторые виды сезонных платежей разного назначения и «окраски»;

· маркетинговые и рекламные акции;

· проценты за кредит;

· арендные и коммунальные платежи;

· фиксированные налоги и отчисления;

· телефонная связь, интернет, линии бронирования;

· амортизационные отчисления;

· ремонт;

· административные расходы и т. п.

Несколько условно можно утверждать, что постоянные затра­ты — это признанные, необходимыми некапитальные затраты на поддержание бизнеса (на покрытие внепроизводственных, то есть за пределами непосредственно производственного процесса, по­требностей).

Важное значение при калькулировании себестоимости турпро­дукции имеет группировка затрат в зависимости от времени их возникновения и отнесения на себестоимость туров.По данному признаку затраты туристской организации подразделя­ются на:

текущие - расходы по формированию турпродук­ции данного периода;

будущего отчетного периода - это затраты, про­изведенные в текущем отчетном периоде, но подлежащие включе­нию в себестоимость турпродукции, которая будет сформирована в последующие отчетные периоды (например, расходы на аренду помещения, подписка на периодические издания и т. д.);

предстоящие - затраты, которые в данном отчетном периоде еще не совершены, но для правильного отражения фак­тической себестоимости подлежат включению в затраты турист­ской фирмы за данный отчетный период в плановом размере (рас­ходы на оплату отпусков работников и т. д.).

На результаты деятельности туристских фирм существенное влияние оказывает целесообразность совершения за­трат.По данному признаку затраты подразделяются на:

· эффективные — это производительные затраты, в результате которых получают доходы от реализации тех видов турпродукции, на формирование которых они были произведены. К ним относит­ся большая часть затрат, образующих себестоимость турпродук­ции. Они предусматриваются сметой затрат туристского предпри­ятия.

· неэффективные — это затраты непроизводительного харак­тера, в результате которых не будут получены доходы, так как не будет сформирован и реализован турпродукт. Неэффективные за­траты — это потери, к которым относятся потери по штрафам и неустойкам, выплаченным по контрактам, компенсации туристам и т. д. Обязательность выделения неэффективных затрат диктуется необходимостью не допустить проникновения потерь в плани­рование и нормирование.

С предыдущей группировкой тесно взаимодействует группи­ровка затрат в зависимости от охвата планированием.По данному признаку затраты подразделяются на:

· планируемые - производительные расходы пред­приятия, обусловленные его хозяйственной деятельностью и пре­дусмотренные сметой затрат. Они в соответствии с нормами, нор­мативами, лимитами и сметами включаются в плановую себестои­мость турпродукции.

· непланируемые — это непроизводительные расходы, которые не являются неизбежными и не вытекают из нормальных условий хозяйственной деятельности туристской фирмы. Эти расходы счи­таются прямыми потерями и потому в смету затрат не включают­ся. Они отражаются только в фактической себестоимости турпро­дукции и на соответствующих счетах в бухгалтерском учете. Их обособленный учет содействует осуществлению мер, направлен­ных на их предупреждение.

По отношению к действующим нормамвсе расходы, включаемые в себестоимость турпродукции, группируются в разрезе установленных норм, действующих на начало текущего месяца, и по отклонениям от действующих норм, возникшим в процессе фор­мирования турпродукции. Такое деление затрат лежит в основе нор­мативного учета и является важнейшим средством текущего опера­тивного контроля за уровнем издержек туристской организации.

В туристских фирмах завершающим этапом является группи­ровка затрат по их носителям.Носителями затрат выступают объекты калькуляции, то есть туристские продукты, выполнен­ные работы и услуги. Для каждого объекта выбирается кальку­ляционная единица, в качестве которой применяют, в основном, натуральную единицу.

Наиболее простой способ расчета себестоимости турпродук­ции — это деление суммарных затрат на объем реализованных путевок. Однако применять этот способ можно только при ус­ловии, когда туристская фирма реализует стандартные группо­вые туры.

Более сложный способ — калькуляция себестоимости в разре­зе индивидуальных туров. В этом случае прямые затраты непо­средственно включают в себестоимость турпродукции, а косвен­ные — распределяют при помощи специальных баз и коэффици­ентов распределения.

В системе управления себестоимостью продукции в туристских организациях применяются различные виды калькуляций себесто­имости продукции. По времени составления они подразделяются на предварительные и последующие.

К предварительнымотносятся плановая, сметная и нор­мативная калькуляции, составляемые до процессов формирования турпродукции, выполнения работ и оказания услуг.

Плановая калькуляция составляется на основе прогнозных, допустимых прогрессивных норм и экономических нормативов на год и по кварталам и представляет собой задание туристской фир­ме по предельной величине затрат на формирование соответству­ющих видов турпродукции.

Сметная калькуляция является разновидностью плановой калькуляции. Она составляется на турпакеты, формируемые в ра­зовом порядке. Сметная калькуляция используется для установ­ления цен, расчетов с заказчиками и обоснования затрат на фор­мирование турпродукции.

Нормативная калькуляция — это расчет себестоимости на основе действующих на начало месяца норм и нормативов затрат. В отличие от плановой, нормативная калькуляция выражает уро­вень себестоимости на момент ее составления. Она использует нормы и нормативы затрат, отражающие достигнутый уровень формирования турпродукции. Нормативная калькуляция исполь­зуется для управления, контроля и анализа производственных про­цессов, исчисления фактической себестоимости турпродукции, вы­явления отклонений от действующих норм затрат, причин, винов­ников и мест их возникновения, оценки эффективности внедрен­ных организационно-технических мероприятий.

К последующимотносится фактическая калькуляция, со­ставленная после реализации турпродукции.

Фактическая калькуляция — это расчет фактической себес­тоимости сформированной турпродукции. Она составляется по дан­ным бухгалтерского учета затрат в разрезе калькуляционных ста­тей расходов, предусмотренных планом. В ней отражаются также расходы и потери, не предусмотренные плановой калькуляцией.

Фактическая калькуляция отражает сложившийся уровень се­бестоимости в разрезе отдельных видов расходов, служит средст­вом контроля за уровнем себестоимости турпродукции, позволяет оценить прогрессивность прогнозных и действующих норм расхо­да ресурсов туристской фирмы и эффективность использования самих ресурсов, а также служит важнейшим источником инфор­мации для планирования и экономического анализа.

Калькуляцию рекомендуется оформить в виде документа, пред­ставленного в табл. 15.1.

Таблица 15.1.

Калькуляция статей затрат (на примере базы отдыха «Верхневолжская»)

по: Здоров А. Б. Экономика туризма. — М.: Финансы и статистика, 2004. — С. 189.

Наименование калькуляционных статей тыс. руб. %
А
1. Сырье и материалы (питание, постельное белье и т. д.) 28,0 19.4
2. Возвратные отходы (вычитаются) (питание и т. д.) 5,6 3,9
3. Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производствен­ного характера сторонних предприятий и организаций 12,6 8,7
4. Топливо и энергия 1,4 1,0
5. Заработная плата производственных рабочих (ФОТ) 43,4 30,1
6. Налоги на оплату труда и отчисления 15,5 10,7
7. Расходы на подготовку и освоение производства (ремонт по­мещений, переподготовка кадров) 9,8 6,8
8. Общепроизводственные расходы (производство продуктов питания, оплата труда бригадиров, руководителей подсоб­ной организации) 9,8 6,8
9. Общехозяйственные расходы (канцтовары, оплата труда ру­ководящих работников) 5,6 3,9
10. Потери от брака (незаполняемость помещений) 7,0 4,9
11.Прочие производственные расходы (командировки, между­городние звонки) 2,8 1,9
Итого 141,5  
12. Коммерческие расходы (затраты на турагентов) 2,8 2,0
Итого 144,3 100,0

Отклонения в ходе развития событий от предусмотренного в плане определяются как внутренними (субъективными), так и внешними (объективными) факторами финансовых потерь.

К внутренним факторамотносятся:

· завышенные ожидания при планировании объемов продаж по выбранной номенклатуре продуктов и услуг;

· резкие нарушения рационального соотношения между кре­диторской и дебиторской задолженностью (слабая организация взаиморасчетов по поставкам и продажам продуктов и услуг);

· незапланированные и неоправданные отвлечения денежных средств из оборота (низкая бюджетная дисциплина).

К внешним факторамможно отнести:

· неожиданное появление, на занимаемых сегментах рынка игроков, ломающих равновесие рынка своими предложениями;

· изменения тарифов перевозок, арендных платежей и т. д.;

· колебания валютных курсов;

· нарушения договорных обязательств партнерами — поставщи­ками продуктов и услуг, кредиторами, кредитуемыми клиентами;

· изменения внутри- и внешнеполитической обстановки, меж­дународные конфликты, природные катаклизмы и т. п.

Говоря о природе и средствах противостояния воздействию внешних и внутренних факторов финансовых потерь, можно сде­лать следующие выводы:

· внутренние факторы финансовых потерь порождаются кон­кретными и понятными по их содержанию технологическими не­достатками системы финансового менеджмента туристского пред приятия и компенсируются исключительно их целенаправленной ликвидацией;

· внешние факторы финансовых потерь порождаются «средой экономического обитания» и лишь частично могут быть компен­сированы принятием соответствующих финансовых решений в от­вет на негативные изменения во внешней среде или в предвиде­нии таковых.

Внешние факторы финансовых потерь — наиболее проблемный аспект управления финансами предприятия. Его реализация требует от финансового руководства владения искусством предвидения неблагоприятных изменений среды и разумной осторожно­сти при определении плановых заданий по выручке и доходам на предстоящий сезон.

2. Управление издержками и их экономическое обоснование

на туристском предприятии

Соотношение отдельных элементов затрат себестоимости состав­ляет структуру себестоимости.Структура себестоимости на­ходится в движении. Постоянное влияние на нее оказывают сле­дующие факторы:

· состояние экономики, инфляционный процесс, налоги;

· увеличение затрат на рекламу;

· поведение покупателей;

· уровень конкуренции (с учетом качества сервиса, предлага­емого конкурентами);

· состояние кредитно-денежной и платежной дисциплины;

· совершенствование структуры управления;

· внедрение квалифицированного менеджмента.

Систематическое определение и анализ структуры затрат на предприятии имеют важное значение для управления издерж­ками,которое включает:

· организацию информационного обеспечения в соответствии с содержанием, составом и структурой издержек;

· полный анализ издержек в динамике и за текущий период;

· оценку условий функционирования туристского предприятия;

· прогнозирование размера и уровня затрат различными ме­тодами;

· постатейное нормирование затрат;

· доведение планового уровня затрат до каждого структурно­го подразделения, отдельного работника;

· совершенствование учета издержек.

Важнейшим элементом системы управления издержками про­изводства является совершенствование их учета.

Правила ведения бухгалтерского учета и составления внешней финансовой отчетности регламентируются соответствующими инструкциями. Заметим, что наименее регламентирована законода­тельством система управленческого учета, организация которого — внутреннее дело каждого предприятия. Руководство предприя­тия самостоятельно решает, в каких разрезах классифицировать затраты; насколько детализировать места возникновения затрат и как их увязывать с центрами ответственности; вести ли учет фак­тических или стандартных (плановых, нормативных), полных или частичных (переменных, прямых, предельных) затрат.

Современную систему управленческого учета характеризует оперативность учета затрат. При этом учет затрат подразде­ляется на учет фактических (прошлых) затрат и учет затрат по системе «стандарт-кост».Эта система включает в себя раз­работку норм стандартов на затраты труда, материалов, наклад­ных расходов, составление стандартной (нормативной) калькуля­ции и учет фактических затрат с выделением отклонений от стан­дартов (норм).

В теории отечественного учета существует хорошо разработан­ная система нормативного учета, во многом схожая с западной системой «директ-костинг». Система нормативного учета включает в себя:

· методы разработки и установления норм расхода производ­ственных ресурсов;

· расчет нормативной себестоимости услуг;

· систематический учет изменений норм;

· оперативный учет и документирование отклонений от норм с указанием их причин и виновников.

Таким образом, система нормативного учета отличается от за­падной лишь тем, что в ней учитываются только полные затраты и не производится их разделение на постоянные (условно-посто­янные) и переменные (условно-переменные).

Понятие «директ-костинг» (или «директ-кост») было введено С. Харрисом. На первых этапах практического применения этой системы в себестоимость включались только прямые расходы (от­сюда и название системы), а все косвенные расходы списывались непосредственно на финансовые результаты. В настоящее время система «директ-костинг» предусматривает учет себестоимости не только в части прямых переменных затрат, но и в части перемен­ных косвенных расходов.

Особенностью директ-костинга является то, что себестои­мость услуг по данной системе учитывается и планирует­ся только в части переменных затрат. Постоянные расходы собираются на отдельном счете и с заданной периодичностью списываются непосредственно на дебет счета финансовых ре­зультатов.

Для туристского предприятия по работе турагентов по пере­менным расходам можно оценивать остатки нереализованных ту ров на начало и конец отчетного периода, а по работе туроперато­ров — незавершенное производство, то есть затраты по оконча­тельно не разработанным турам.

При учете по системе «директ-костинг» существуют два ре­зультирующих финансовых показателя: маржинальный доход и прибыль. Отчет о доходах по системе «директ-костинг» включает следующие показатели:

· выручка от реализации услуг (Р);

· переменные затраты (Зпер);

· маржинальный доход (М = Р - Зпер);

· постоянные затраты (3пост);

· Прибыль (П = М - Зпост).

Такая схема отчета о доходах построена на простом делении затрат на прямые (переменные) и косвенные (постоянные). Одна­ко многие косвенные затраты можно считать условно-переменны­ми и с достаточной степенью точности относить на себестоимость отдельных туров, видов услуг или оптовых заказов на туры. В случае, если центрами прибыли считаются отделы (службы), то постоянные затраты для отдельных туров или заказов, можно включать в себестоимость произведенных данным отделом (служ­бой) услуг как прямые.

Система «директ-костинг» позволяет анализировать изменения маржинального дохода как по предприятию в целом (с целью оп­ределения влияния постоянных расходов на прибыль), так и по различным турам и другим услугам.

«Директ-костинг» позволяет определить товары с низкой рен­табельностью и отказаться от их производства, установить предел изменения цены; создает условия для эффективности оперативно­го контроля за постоянными расходами. «Директ-костинг» может применяться в туризме одновременно с другими методами управ­ления издержками.

3.Экономическое обоснование издержек туристского предприятия

При обосновании эффективности производства туристского про­дукта необходимо оценивать конечный результат деятельности предприятия: маржинальный доход и прибыль, получаемые пред­приятием. При этом прибыль, получаемая в современных услови­ях развития экономики, должна обеспечить уровень рентабельно­сти туристского продукта, покрывающий рост инфляции.

Туристские предприятия нельзя отнести к фондоемким и материалоемким видам деятельности, но и для их нормального функ­ционирования требуется достаточно высокий уровень рентабельности, чтобы такое предприятие могло выжить в условиях кон­куренции на рынке туристских продуктов. Для определения ко­нечных показателей работы туристского предприятия необходимо рассчитать следующие показатели:

· объемы реализации туристского продукта;

· прямые и переменные затраты на производство туристского продукта;

· маржинальный доход от реализации туристского продукта;

· постоянные расходы фирмы на разработку и реализацию ту-ристскоих продуктов;

· валовую прибыль;

· налоги в бюджет и внебюджетные фонды;

· чистую прибыль предприятия от реализации туристского продукта.

Сегодня в России большинство туристских предприятий вы­ступает и в качестве туроператора, и в качестве турагента. При этом туроператор, разработав конкретный тур, либо самостоятель­но реализует его, либо предоставляет возможность своим партне­рам продавать эти туры с учетом скидки турагента (от 5% и вы­ше от стоимости тура). В ряде случаев турагенты, желающие по­лучать дополнительные прибыли с продажи туров других турист­ских предприятий, завышают цены на них. Но в целом считается, что туры предлагаются по цене туроператора.

На затраты туроператора, начисляемые на каждый тур, относят:

· стоимость проживания в гостинице;

· стоимость предоставляемого питания;

· затраты на поездку руководителя группы;

· транспорт;

· проезд по железной дороге, авиаперелет (туда и обратно);

· экскурсии, предусмотренные в цене тура;

· комиссию турфирмам.

К переменным затратам, которые могут быть отнесены именно к данному туру, могут быть отнесены:

· затраты на мероприятия по стимулированию сбыта тура;

· командировки, связанные со сбытом тура;

· расходы на руководителей группы и т. п.

Как правило, постоянные затраты включают:

· аренду офиса;

· заработную плату управленческого и иного персонала;

· затраты на общую рекламу и т. п.

Кроме того, при расчете полной себестоимости всех услуг сле­дует учитывать и другие расходы, связанные с осуществлением управленческой деятельности предприятия, включая накладные расходы: транспортные, рекламные, расходы на связь, канцеляр­ские принадлежности и пр.

Практическое занятие:Расчет себестоимости тура по системе «директ-костинг»

Для упрощения изложения методики расчетов себестои­мости турпродукта рассмотрим ее на конкретном примере тура в Беларусь. Исходной информацией служат сведения, предоставленные турфирмой «Альма-Матер Тур» и касаю­щиеся стоимости проживания, включая питание - полный пансион. На основе этих данных туроператор производит расчет стоимости проживания в отеле при двухместном раз­мещении с удобствами в номере в Минске и в Бресте одного человека за весь тур (табл. 7.3).

Данные затраты являются непосредственно прямыми затратами. Кроме приведенных прямых затрат на тур суще­ствуют и другие затраты. К ним относятся:

• стоимость ж/д и авиабилетов;

• трансфер (ж/д вокзал/аэропорт - отель - ж/д вокзал/аэропорт);

• экскурсии, входящие в стоимость тура.

При ограниченной стоимости разрабатываемого турпро­дукта по системе «директ-костинг» кроме прямых (непос­редственных) затрат на каждого туриста следует учитывать также и те накладные расходы, которые относятся к услов­но-переменным и могут быть легко распределены на каждо­го туриста. К таким накладным расходам прежде всего отно­сят комиссионные турфирмам, выступающим в роли тур-агентов, а также затраты на руководителя тура. При этом ко­миссионные турагентам рассчитывать не надо - они заложе­ны фирмой-туроператором в стоимость тура, но затраты на руководителя в расчет на одного туриста можно определить следующим образом.

Обычно при разработке турпродукта руководителя зак­репляют за группой 20 человек и более. Но для того чтобы рассчитать командировочные руководителю группы, необ­ходимо обратиться к Нормам возмещения расходов работ­никам, находящимся в краткосрочных командировках заграницей.

Сумму постоянных затрат на руководителя группы тур­оператор распределяет поровну на всех членов тургруппы.

За рубежом приняты различные подходы к оплате гости­ничных расходов и полного пансиона руководителя тург­руппы. Для некоторых туров достаточно 10-15 туристов для того, чтобы руководитель группы получил бесплатное гос­тиничное обслуживание, включая питание, доплаты и дру­гие прямые расходы в данной стране. В этом случае расходы на руководителя складываются из показателей табл. 7.3 и 7.4.
Таблица 7.3