Классификация методов калькулирования

 

 

Учет себестоимости зависит от целей управления. Почти полвека назад Р. Энтони отмечал, что калькуляция может проводиться: по центрам ответственности — для контроля технологических про­цессов и деятельности лиц, в них занятых; изделиям (полная се­бестоимость) — для калькулирования цен; изделиям (частичная себестоимость) - для контроля использования свободных произ­водственных мощностей. Таким образом, согласно утверждению Н. Г. Чумаченко «себестоимость используется для различных це­лей, и одна и та же себестоимость не может обслуживать все цели одинаково хорошо»

Этот подход к калькулированию себестоимости привел к возникновению и развитию трех основных методов учета затрат и калькулирования готовой продукции: по полной нормативной себестоимости, маржинальной себестоимости и себестоимости по центрам ответственности. Исторически первым был «стандарт-кост», последним — центр ответственности.

Многочисленные публикации и практические разработки по теме «Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции» снимают большинство проблем в этой области. Остаются споры чисто теоретического характера, например, «равнозначны ли метод учета затрат на производство и метод калькулирования себестоимости про­дукции?». Полемика по данному вопросу будет представлена ниже.

О перспективах развития классификации калькуляционных сис­тем можно говорить в связи с выделением нетрадиционных кальку­ляционных объектов: стадий «жизненного» цикла, операций (дейст­вий) и др.

В настоящее время существует несколько методов калькули­рования себестоимости продукции (рисунок 11.1)

Методы калькулирования можно классифицировать по четырем признакам или направлениям:

1) способу оценки затрат;

2) отношению затрат к технологическому процессу производ­ства;

3) полноте включения затрат в себестоимость продукции;

4) по оперативности учета.

Рисунок 3.2 - Классификация методов учета затрат

 

Разнообразие приемов калькулирования продукции (работ, услуг) предопределяется рядом факторов, которые можно разде­лить на две группы: отраслевые особенности и организационные предпосылки.

По способу оценки затрат себестоимость продукции (работ, услуг) учитывается по фактической, плановой и нормативной себестоимости.

Отраслевые особенности зависят от технологии производства продукции, используемого оборудования, номенк­латуры и ассортимента изделий, характера выполняемых работ и оказываемых услуг. Перечисленные факторы, подверженные из­менению в зависимости от временного периода, различных усло­вий, складывающихся на рынке, оказывают определяющее влия­ние на организацию учета затрат, выбор объектов учета и методов калькулирования себестоимости продукции.

В зависимости от детализации управленческого учета по мес­там возникновения и центрам затрат, центрам ответственности изменяется степень аналитичности калькулирования себестои­мости продукции и применяемые способы оперативного контро­ля за уровнем расходов.

На многих предприятиях применяется прогрессивный способ документирования отклонений от действующих норм расхода затрат в процессе производства, что позволяет оперативно выяв­лять причины отклонений и оказывать своевременное воздей­ствие на процесс формирования издержек производства. Однако высокая степень детализации калькулирования себестоимости продукции повышает трудоемкость и расходы на ее подготовку. Некоторые предприятия, уменьшая трудоемкость учетных работ, ослабляют контроль за себестоимостью, что неизбежно приводит к ухудшению их финансового положения. Поэтому предприятие должно определить минимально необходимый уровень анали­тичности, чтобы затраты на учет не превышали доходы от него.

Под методом калькулирования понимается совокупность приемов, используемых для исчисления себестоимости продук­ции (работ, услуг). Любой метод калькулирования обеспечивает контроль за процессом формирования и определения фактичес­кой себестоимости готовой продукции.

За основу классификации методов калькулирования себесто­имости готовой продукции принимаются объекты учета издер­жек производства, объекты калькулирования и способы контро­ля за себестоимостью продукции.

В понятие метода калькуляции входят не только способы ис­числения себестоимости единицы продукции, но и порядок оценки незавершенного производства, брака продукции, отходов производства и других списаний затрат на производство.

По оперативности контроля за формированием издержек производства различают методы калькулирования себестоимости

Методы калькулирования можно классифицировать по четы­рем признакам или направлениям:

1) способу оценки затрат;

2) отношению затрат к технологическому процессу производ­ства;

3) полноте включения затрат в себестоимость продукции;

4) по оперативности учета.

Разнообразие приемов калькулирования продукции (работ, услуг) предопределяется рядом факторов, которые можно разде­лить на две группы: отраслевые особенности и организационные предпосылки.

По способу оценки затрат себестоимость продукции (работ, услуг) учитывается по фактической, плановой и нормативной себестоимости продукции в процессе производства и методы учета прошлых из­держек производства. По оперативности учета можно выделить метод «АБ-костинг» и метод «точно в срок».

По объектам учета издержек производства или отношению затрат к технологическому процессу обычно выделяются методы, применяемые в массовых и серийных производствах: по процес­сам, переделам, заказам, операциям. В индивидуальных и мелко­серийных производствах учет расходов ведется по заказам на из­делие, выполненную работу или оказанную услугу.

Законодательно установленной классификации методов калькулирования себестоимости продукции нет. В основном принято рассматривать пять методов калькулирования полной себестоимости:

1) простой;

2) нормативный;

3) попередельный;

4) позаказный;

5) попроцессный.

Простой метод калькуляции или котловой, используют предприятия, вырабатывающие однородную продукцию.

В связи с тем, что непременным условием применения пере­численных методов служит наличие норм расхода материальных и трудовых ресурсов в производстве, нормативов использования средств производства, смет накладных расходов, организация учета отклонений фактических расходов от норм и нормативов, то нормативный метод учета может быть использован в сочета­нии с другими методами производственного учета, а не рассмат­риваться отдельно.

По полноте включения затрат в себестоимость можно выде­лить три метода: учет по полной себестоимости; маржинальный метод и метод «директ-костинга» — это способ калькулирования неполной себестоимости продукции.

Указанные методы калькулирования себестоимости продук­ции классифицированы применительно к основному производ­ству. Во вспомогательных производствах также могут использо­ваться эти методы. На предприятии может одновременно приме­няться несколько методов. Например, на машиностроительном заводе в основном производстве калькулирование себестоимости продукции ведется по нормативному методу, в литейном цехе мо­жет использоваться попередельный метод, а в ремонтно-механическом — позаказный.

На предприятиях с крупносерийным и массовым характером производства себестоимость единицы продукции определяют де­лением прямых издержек производства и других расходов за ме­сяц (в первую очередь косвенных расходов путем их распределе­ния, если они не отнесены к управленческим, так называемым периодическим расходам) на количество единиц готовой продук­ции, произведенной за тот же промежуток времени.

В процессе калькулирования прямые расходы группируют в разрезе видов продукции или групп однородных продуктов; изде­ржки производства списываются за месяц, а не за время, необхо­димое для завершения производства продукции; незавершенное производство состоит из находящихся в производстве полуфаб­рикатов.

Выбор метода распределения затрат и калькулирования се­бестоимости определяется как характером продукции организа­ции, так и процедурой ее изготовления. На рисунке 3.3. представлен традиционный подход к вопросу выбора метода калькулиро­вания.

 

Рисунок 3.3. - Традиционные методы калькулирования.

Калькулирование по заказу применяется в ситуациях, когда продукция или работа производится по конкретной заявке поку­пателя. При калькулировании непрерывной деятельности про­дукция, работа или услуги являются результатом постоянно пов­торяющейся процедуры или серии процедур. Калькулирование по заказу применяется в таких случаях, как ремонт транспортных средств, изготовление по заказу оборудования или строительство зданий и дорог.

Калькулирование непрерывной деятельности возможно в сфере здравоохранения, юридических и консультационных услуг, на предприятиях нефтеперерабатывающей и химической отрас­ли. Однако на практике при выборе метода калькулирования для заданного типа продукции необходимо проявлять осторожность, поскольку в действительности границы, разделяющие методы, показанные на рисунке 3.3., значительно менее очевидны. Продукция организации может быть такой, что потребуется комплексный подход или сочетание калькулирования по конкретному заказу и калькулирования непрерывной деятельности. Так, предприятие автомобилестроения может собирать базовую модель автомаши­ны (здесь подходит калькулирование непрерывной деятельнос­ти), а затем каждую из них доводить до готовности в соответствии со специфическими требованиями покупателя (с применением калькулирования по конкретному заказу). Продукция юридичес­кой фирмы представляет собой, в общем, типовые услуги, оказы­ваемые клиентам, но точный характер, которых зависит от обсто­ятельств дела клиента, поэтому здесь также можно применить элементы обоих видов калькулирования: и по конкретному зака­зу, и по непрерывной деятельности. То же можно отнести и к про­цессу обучения — лекция калькулируется простым методом, а стоимость внеаудиторных занятий со студентами учитывается пооперационным методом. Потребность в более гибком подходе к методологии калькулирования возрастает с учетом таких фак­торов, как «глобализация» рынка, для которого работают компа­нии, разработка усовершенствованных технологий производства и акцент на «всеобъемлющем» управлении качеством.

Все методы основаны на учете издержек производства за отчетный период и калькулировании средней себестоимости продукции, т.е. на учете прошлых издержек производства, когда отклонения от действующих норм и нормативов выявляются в калькуляциях себестоимости единицы продукции по завершении отчетного периода. Оперативно выявить отклонения от установ­ленных норм расхода можно только при ежедневном расчете се­бестоимости продукции. В этом случае значительно повышается возможность контрольных функций управленческого учета.

Большинство систем являются промежуточными между позаказным и попроцессным калькулированием, их называют смешанными методами калькулирования себестоимости. Сочетание элементов, составляющих смешанные системы, зависит от производственной структуры предприятия.

 

Таблица 3.2.- Различные подходы к смешанной модели производства

 

Тип производства	Уровень производства продукции	Смешанные методы	Основные методы
Изготовление изделий партиями (серийное производство)	Переменный	Пооперационный	Позаказное
Изготовление изделий потоком (поточное производство с непрерывным ритмом)	Постоянный	JIT	Попроцессное

 

 

Вопросы для контроля

1.Назовите принципы калькулирования.

2.Дайте определение объекту учета затрат, объекту калькулирования

3.Дайте определение калькулированию себестоимости продукции

4.Дайте определение методу калькулирования.

5.Какие факторы оказывают влияние на выбор метода калькулирования?

6.Выделите основные задачи калькулирования

7.Дайте характеристику основных этапов калькуляционных расчетов

8. Дайте классификацию видов калькуляций, характеристику каждого вида

9.Какие процедуры предшествуют процедуре калькулирования?

10.Дайте характеристику методу калькулирования по коэффициентам эквивалентности.